Zuordnung von Leistungen zum Unternehmen und Vorsteuerabzug (zu § 15 UStG)

Überblick

Der BFH hatte in verschiedenen Urteilen zur Frage der Zuordnung von Leistungen zum Unternehmen und einem daraus resultierenden Vorsteuerabzug Stellung genommen. Die Urteile gehen im Wesentlichen auf ein Urteil des EuGH zurück, in dem bei einer teilweisen nichtwirtschaftlichen Verwendung einer Leistung nur eine teilweise Zuordnung der Leistung zum Unternehmen vorgegeben wurde. Die Finanzverwaltung nimmt jetzt in einem sehr umfassenden Schreiben zur Umsetzung der Rechtsprechung Stellung und ändert an diversen Stellen den UStAE. Außerdem wird im Rahmen einer Billigkeitsmaßnahme eine Vorsteuerberichtigung auch bei Leistungen ermöglicht, die zum Zeitpunkt des Leistungsbezugs nicht dem Unternehmen zugeordnet werden konnten.

Kommentar

Die rechtliche Problematik

Kauft ein Unternehmer einen Gegenstand oder bezieht er eine sonstige Leistung, muss er entscheiden, ob er die Leistung seinem Unternehmen zuordnen muss, zuordnen kann oder nicht zuordnen darf. Diese Entscheidung ist für die Höhe des Vorsteuerabzugs von Bedeutung, aber auch für die weitere umsatzsteuerrechtliche Behandlung. So kann eine unentgeltliche Wertabgabe nach § 3 Abs. 1b oder § 3 Abs. 9a UStG nur dann in Betracht kommen, wenn die bezogene Leistung dem Unternehmen zugeordnet wurde. Auch eine Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG kann sich regelmäßig nur dann ergeben, wenn und insoweit die Leistung dem Unternehmen zugeordnet wurde.

Der EuGH hatte 2009 bei der Frage der Zuordnung von Leistungen eine neue Beurteilung eingeführt, die sich in der Rechtsprechung des BFH und jetzt auch in der veränderten Sichtweise der Finanzverwaltung niederschlägt^[1]. Danach muss bei der nichtunternehmerischen Verwendung eine Unterscheidung vorgenommen werden; nach dem Sprachgebrauch der Finanzverwaltung sind die folgenden nichtunternehmerischen Verwendungen möglich:

• unternehmensfremde Nutzung: Eine unternehmensfremde Nutzung ist der gesetzliche Sonderfall. Er liegt vor, wenn der Unternehmer einen Gegenstand auch für private Zwecke verwendet (Privatentnahmen nach § 3 Abs. 1b oder § 3 Abs. 9a UStG). Solche unentgeltlichen Ausgangsleistungen können nur vorliegen, wenn der Unternehmer aus seinem Unternehmen heraus Leistungen in den privaten Lebensbereich oder für den privaten Bedarf des Personals ausführt.
• nichtwirtschaftliche Nutzung i. e. S.: Eine nichtwirtschaftliche Nutzung im engeren Sinne liegt vor, wenn ein Unternehmer, der keinen "Privatbereich" haben kann, Leistungen für seine nichtwirtschaftlichen Zwecke nutzt (z. B. Verwendung von Gegenständen durch einen Verein im ideellen Bereich oder Nutzung im Hoheitsbereich einer juristischen Person des öffentlichen Rechts).

In der Fortentwicklung der Vorgaben des EuGH hat der BFH in verschiedenen Urteilen die Grundsätze auf das deutsche Umsatzsteuerrecht übertragen. Danach ergaben sich die folgenden Ergebnisse:

• Bezieht der Unternehmer eine Leistung ausschließlich deshalb, um diese für eine unternehmensfremde Nutzung zu verwenden, für die eine Wertabgabenbesteuerung nach § 3 Abs. 1b oder § 3 Abs. 9a UStG erfolgen könnte, kann die Leistung nicht dem Unternehmen zugeordnet werden, insoweit entfällt ein Vorsteuerabzug. Eine unentgeltliche Wertabgabe ist nicht zu besteuern^[2].
• Bezieht ein Unternehmer eine Leistung, die er sowohl für unternehmerische, aber auch für nichtwirtschaftliche Zwecke i. e. S. verwenden möchte, kann er die Leistung nur insoweit seinem Unternehmen zuordnen, als er sie für die unternehmerischen Zwecke zu verwenden beabsichtigt^[3].

Wichtig

Die Beurteilung richtet sich immer nach der Verwendungsabsicht zum Zeitpunkt des Leistungsbezugs.

Die Anweisung des Bundesministeriums der Finanzen

Wichtig

Das BMF-Schreiben ändert insbesondere die Abschnitte zu § 15 und § 15a UStG des konsolidierten Anwendungserlasses.

Das BMF übernimmt die Vorgaben des BFH und definiert für den Vorsteuerabzug 3 Fallgruppen von Leistungsbezügen:

1. Direkter und unmittelbarer Zusammenhang mit einer unternehmerischen oder einer nichtunternehmerischen Tätigkeit. In diesem Fall kann die Leistung nur dann dem Unternehmen zugeordnet werden, wenn der Leistungsbezug für die unternehmerische Tätigkeit erfolgt. Ob der Vorsteuerabzug dann möglich ist, beurteilt sich nach § 15 Abs. 1a–3 UStG in Abhängigkeit von der geplanten Ausgangsleistung. Eine Veränderung in der Auffassung der Finanzverwaltung hat sich dadurch nicht ergeben.
2. Verwendung sowohl für unternehmerische als auch für nichtunternehmerische Tätigkeiten (teilunternehmerische Verwendung). Entsprechend den Vorgaben von EuGH und BFH wird unterschieden zwischen nichtwirtschaftlicher Tätigkeit i. e. S. (hier ist insoweit eine Zuordnung der Leistung zum Unternehmen nicht möglich) und unternehmensfremder (privater) Tätigkeit (insoweit ist eine Zuordnung der Leistung zum Unternehmen möglich; ist ein Vorsteuerabzug möglich, ergibt sich die Besteuerung einer Ausgangsleistung).
3. Es liegt kein direkter Zusammenhang mit bestimmten Ausgangsleistungen, sondern nur mit der Gesamttätigkeit des Unternehmers vor. Bez...