Betriebsaufspaltung / 1 Wann liegt eine ­Organschaft vor?

Bei einer Betriebsaufspaltung in ein Besitzunternehmen, z. B. Personengesellschaft, und eine Betriebsgesellschaft (Kapitalgesellschaft) und Verpachtung des Betriebsvermögens durch das Besitzunternehmen an die Betriebsgesellschaft liegt umsatzsteuerrechtlich i. d. R. eine Organschaft vor. Auch wenn bei einer Betriebsaufspaltung nur das Betriebsgrundstück ohne andere Anlagegegenstände verpachtet wird, kann eine wirtschaftliche Eingliederung vorliegen.^[1]

Die Voraussetzungen für die umsatzsteuerliche Organschaft sind nicht identisch mit den Voraussetzungen der körperschaftsteuerlichen und gewerbesteuerlichen Organschaft. Eine gleichzeitige Eingliederung einer Organgesellschaft in die Unternehmen mehrerer Organträger (sog. Mehrmütterorganschaft) ist nicht möglich. Weder das Umsatzsteuergesetz noch das Unionsrecht sehen ein Wahlrecht für den Eintritt der Rechtsfolgen einer Organschaft vor.^[2]

Voraussetzung für eine umsatzsteuerliche Organschaft ist, dass die Organgesellschaft insgesamt gesehen finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch in ein anderes Unternehmen (Organträger) eingegliedert ist. Organgsellschaft kann neben einer juristischen Person nach der geänderten Rechtsprechung auch eine Personengesellschaft sein.^[3] Die finanzielle Eingliederung einer Personengesellschaft setzt jedoch voraus, dass Gesellschafter der Personengesellschaft neben dem Organträger nur Personen sind, die nach § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG in das Unternehmen des Organträgers finanziell eingegliedert sind, sodass die erforderliche Durchgriffsmöglichkeit selbst bei der stets möglichen Anwendung des Einstimmigkeitsprinzips gewährleistet ist. Für die notwendige Beteiligung des Organträgers sind mittelbare Beteiligungen ausreichend.^[4]

Bei der Betriebsaufspaltung gilt die Betriebsgesellschaft (= Organgesellschaft) als in das Unternehmen des Besitzunternehmers (= Organträger) eingegliedert.

Eindeutig gegeben war bei der Betriebsaufspaltung i. d. R. bisher die organisatorische (Personalunion der Geschäftsführer) und die finanzielle Eingliederung. Der Annahme einer finanziellen Eingliederung stand es nicht entgegen, wenn die Anteile an der Kapitalgesellschaft – anstatt der Personengesellschaft – den Gesellschaftern der Personengesellschaft selbst zustehen.^[5]

Aufgrund der geänderten Rechtsprechung des BFH liegt insoweit eine (mittelbare) finanzielle Eingliederung nicht (mehr) vor.^[6]

Praxis-Tipp

Einheitliche Willensbildung bei Organträger und Organgesellschaft

Ist das Vorliegen einer Organschaft für das Unternehmen günstig, sollten deshalb zusätzliche Maßnahmen getroffen werden, um eine einheitliche Willensbildung bei Organträger und Organgesellschaft sicherzustellen, z. B. durch eine zusätzliche Vereinbarung eines Stimmrechtsbindungsvertrags oder eines Stimmrechtsverzichts oder eines Beherrschungsvertrags.^[7] Erfolgt die finanzielle Eingliederung mittelbar über eine Tochtergesellschaft des Organträgers, dürfte die Organschaft auch weiterhin vorliegen.

Eine organisatorische Eingliederung ist nun auch dann möglich, wenn keine Personenidentität der Geschäftsführer besteht. Im Falle eines personenfremden Geschäftsführers sind institutionell abgesicherte Eingriffsmaßnahmen erforderlich. Es ist ausreichend, wenn der Organträger durch schriftlich fixierte Vereinbarungen (z. B. Geschäftsführerordnung, Konzernrichtlinie, Anstellungsvertrag) in der Lage ist, gegenüber Dritten seine Entscheidungsbefugnis nachzuweisen und den Geschäftsführer der Organgesellschaft bei Verstößen gegen die Anweisungen des Organträgers haftbar zu machen.^[8]

Die finanzielle Eingliederung kann auch bestehen, wenn der Organträger lt. Gesellschaftsvertrag zwar keine Stimmrechtsmehrheit besitzt, jedoch mit 51 % mehrheitlich an der Organgesellschaft beteiligt ist und die organisatorische und wirtschaftliche Eingliederung stark ausgeprägt ist.^[9]

Hinsichtlich der wirtschaftlichen Eingliederung reicht es aus, dass der Besitz­unternehmer der Betriebsgesellschaft die wesentlichen Betriebsgrundlagen vermietet. Organschaft liegt deshalb bei einer Betriebsaufspaltung selbst dann vor, wenn nur das Betriebsgrundstück ohne die anderen Anlagegegenstände verpachtet wird.^[10] Durch die Kündbarkeit des Miet- oder Pachtvertrags über die wesentlichen Betriebsgrundlagen ist die Betriebsgesellschaft von dem Besitzunternehmen abhängig. Dies ist auf jeden Fall gegeben bei der Vermietung eines Betriebsgrundstücks für ein Hotel, eine Tankstelle, ein Restaurant oder andere lageabhängige Unternehmen. Insoweit könnte die Betriebs-GmbH ihre Betriebstätigkeit auf einem anderen Grundstück nicht ohne größere Schwierigkeiten fortführen.

Anders ist es dagegen z. B. bei der Vermietung von Büroräumen an die im Dachdeckerbereich tätige Betriebs-GmbH. Würde hier der vermietende beherrschende Gesellschafter durch Kündigung usw. der Betriebs-GmbH das Betriebsgrundstück entziehen, würde das diese insoweit nicht entscheidend treffen.

[1] § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG; Abschn. 2.8 Abs. 6b UStAE.

[2] Abschn. 2.8 Abs. 3 und 4 UStAE.

[3] BFH, Ur...