Auf Hinterziehungszinsen angerechnete Nachforderungszinsen nicht als Sonderausgaben abziehbar

Leitsatz

Festgesetzte Nachforderungszinsen, die auf Hinterziehungszinsen gemäß § 235 Abs. 4 AO angerechnet wurden, können nicht als Sonderausgaben gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 5 EStG in der bis einschließlich 1998 geltenden Fassung abgezogen werden.

Sachverhalt

Aufgrund einer Selbstanzeige erließ das Finanzamt für 1989 bis 1996 geänderte Einkommensteuerbescheide und setzte Nachforderungszinsen in Höhe von 25735 DM fest. Diese wurden im Jahr 1998 bezahlt. Im Jahr 1999 setzte das Finanzamt ferner Hinterziehungszinsen unter Anrechnung der Nachforderungszinsen fest. Das Finanzamt versagte den Sonderausgabenabzug der Nachforderungszinsen im Streitjahr 1988. Das FG wies die Klage ab.

Entscheidung

Der BFH bestätigte die Auffassung des FG, dass die angerechneten Nachforderungszinsen nicht als Sonderausgaben abgezogen werden können. § 10 Abs. 1 Nr. 5 EStG a.F. enthält eine abschließende Regelung hinsichtlich der als Sonderausgaben abziehbaren Zinsen. Dazu gehören Nachforderungszinsen gemäß § 233a AO, jedoch nicht Hinterziehungszinsen gemäß § 235 AO. Werden aufgrund einer Steuerhinterziehung sowohl Nachforderungszinsen als auch Hinterziehungszinsen festgesetzt, sind gemäß § 235 Abs. 4 AO die Nachforderungszinsen auf die Hinterziehungszinsen anzurechnen. Daraus ergibt sich der Vorrang der Hinterziehungszinsen. Dies hat zur Folge, dass die Nachzahlungszinsen gleichsam zu nicht abziehbaren Hinterziehungszinsen umqualifiziert werden. Gleichzeitig wird dadurch aber eine Zinskumulation vermieden.

Praxishinweis

Der Gesetzgeber sieht den Grund für die Nichtabziehbarkeit von Hinterziehungszinsen bei der Einkommensteuerveranlagung im Unrechtsgehalt der Steuerhinterziehung^[1]. Diese Wertung kommt nicht nur in § 10 Abs. 1 Nr. 5 EStG a.F. zum Ausdruck, sondern auch in § 4 Abs. 5 Nr. 8a EStG und in § 9 Abs. 5 EStG. Danach dürfen Zinsen auf hinterzogene Steuern weder als Betriebsausgaben noch als Werbungskosten berücksichtigt werden.

Die AO geht im Grundsatz davon aus, dass die Nachforderungszinsen bei der Festsetzung der Hinterziehungszinsen anzurechnen sind. Das war hier der Fall. Werden abweichend davon zunächst Hinterziehungszinsen und danach Nachforderungszinsen festgesetzt, muss der Bescheid über Hinterziehungszinsen gemäß § 175 Abs. 1 Nr. 1 AO geändert werden. Damit kommt es infolge nachträglicher Anrechnung wiederum dazu, dass die Nachforderungszinsen nicht als Sonderausgaben abgezogen werden können.

Link zur Entscheidung

BFH-Urteil vom 10.11.2004, XI R 30/04

[1] Vgl. BT-Drs. 11/2536, S. 60