Leitsatz (amtlich)
Maßgeblich für die Begrenzung des Abzugs von Kirchenbeiträgen als Sonderausgaben ist die endgültig für das Veranlagungsjahr festgesetzte Einkommensteuer.
Sachverhalt
Die Kläger werden zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Im Streitjahr 1991 erbrachten sie als Mitglieder freiwillige Zahlungen an eine Religionsgemeinschaft von insgesamt 9 000 DM. In ihrer ESt-Erklärung 1991 beantragten sie, hiervon 2 783 DM (9 % der im Abzugsverfahren einbehaltenen LSt von 31 814 DM abzüglich der Kinderermäßigung von 900 DM nach § 51a EStG) wie gezahlte Kirchensteuer als Sonderausgabe abzuziehen. Für den übersteigenden Betrag von 6 217 DM beantragten sie den Sonderausgabenabzug nach § 10b EStG als Spende. Das Finanzamt berücksichtigte lediglich 254 DM wie gezahlte Kirchensteuer als Sonderausgaben; die entsprechende Erhöhung des Spendenabzugs wirkte sich wegen der Begrenzung nach § 10b Abs. 1 EStG nicht aus. Auf die Beschwerde der Kläger hin erhöhte die OFD den wie Kirchensteuer zu berücksichtigenden Sonderausgabenabzug auf 1 151 DM. Diesen Betrag ermittelte die OFD wie folgt:
| Einbehaltene Lohnsteuer | 31 813,67 DM |
| ./. Einkommensteuer-Erstattung für 1991 | 18 905,00 DM |
| ./. Einkommensteuer-Erstattung für 1990 | 560,00 DM |
|
12 348,67 DM |
| ./. Kinderermäßigung | 900,00 DM |
|
11 448,67 DM |
| davon 9 % | 1 030,38 DM |
| zuzüglich Ortsgeld | 120,00 DM |
| gerundet | 1 151,00 DM |
Das FG wies die dagegen erhobene Klage ab. Die Revision der Kläger blieb ohne Erfolg.
Entscheidungsgründe
Einen höheren als den vom FG gewährten Sonderausgabenabzug für die wie Kirchensteuer zu berücksichtigenden Kirchenbeiträge können die Kläger nicht erreichen. In R 101 Abs. 1 EStR (vor 1993: Abschn. 101 Abs. 2 EStR) liegt - insbesondere unter dem Gesichtspunkt der steuerlichen Gleichbehandlung - eine Ermessensreduzierung auf 0, soweit es um die Frage geht, ob die ESt nach § 163 Satz 1 1. Alternative AO aus Billigkeitsgründen niedriger festzusetzen ist[1]. Bei Vorliegen der Voraussetzungen in Abschn. 101 Abs. 2 EStR bzw. R 101 Abs. 1 EStRmuss deshalb eine Billigkeitsmaßnahme zwingend vorgenommen werden.
Gemäß Abschn. 101 Abs. 2 Satz 3 EStR 1990 ist der Abzug von Kirchenbeiträgen bis zur Höhe der in dem jeweiligen Bundesland erhobenen Kirchensteuer - unter Berücksichtigung der Kinderermäßigung - zulässig. Da Kirchenbeiträge im Unterschied zur Kirchensteuer nicht festgesetzt werden, gilt für ihren Abzug ausschließlich das Zahlungsprinzip. Maßgeblich sind somit die tatsächlich gezahlten Kirchenbeiträge[2]. Dabei ist die steuerliche Berücksichtigung der insgesamt gezahlten Beiträge im Streitfall begrenzt auf 9 % der für das Veranlagungsjahr endgültig festgesetzten ESt. Denn im Gegensatz zur Kirchensteuer kann mangels Erstattungsverfahrens beim Sonderausgabenabzug von Kirchenbeiträgen nicht auf die im Kalenderjahr gezahlte ESt abgestellt werden. Nachdem die ESt der Kläger auf 8 600 DM festgesetzt worden ist, OFD und FG bei ihrer Berechnung der abziehbaren Kirchenbeiträge aber einen Steuerbetrag von 12 349 DM zugrunde gelegt haben, ist den Klägern bereits ein höherer Sonderausgabenabzug als 9 % von 8 600 DM gewährt worden. Eine Änderung des angefochtenen Bescheids zuungunsten der Kläger kommt im Revisionsverfahren jedoch nicht in Betracht.
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