Gerhard Jaser, Jörg Wilde
Doppelbesteuerungsabkommen beachten
Einkünfte aus vermieteten Ferienwohnungen im Ausland, die ein unbeschränkt Steuerpflichtiger erzielt, sind grundsätzlich im Inland steuerpflichtig. Aufgrund von Doppelbesteuerungsabkommen werden Einkünfte aus vermieteten Gebäuden und Wohnungen in den meisten Fällen in dem Staat besteuert, in dem sich das Grundstück befindet. Nur wenige Staaten machen hierbei eine Ausnahme. So steht z. B. bei Grundstücken in der Schweiz und in Spanien das Besteuerungsrecht sowohl dem Belegenheitsstaat als auch dem Wohnsitzstaat zu. Zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung wird bei unbeschränkt Steuerpflichtigen die ausländische Steuer, die der deutschen Einkommensteuer entspricht, nach Maßgabe des § 34c EStG auf die inländische Einkommensteuer für die ausländischen Einkünfte angerechnet oder auf Antrag bei der Ermittlung der Einkünfte abgezogen.
Ermittlung der Einkünfte
Die Einkünfte aus der Vermietung einer ausländischen Ferienwohnung sind nach den Vorschriften des deutschen Einkommensteuergesetzes zu ermitteln. Dabei sind alle Werbungskosten oder Betriebsausgaben zu berücksichtigen, die mit den im Ausland erzielten Einnahmen in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen.
Ausschließliche Vermietung
Bei einer ausschließlich an wechselnde Feriengäste vermieteten und in der übrigen Zeit hierfür bereitgehaltenen Ferienwohnung ist wie im Inland grundsätzlich ohne weitere Prüfung von der Einkunftserzielungsabsicht des Steuerpflichtigen auszugehen. Wenn jedoch die ortsübliche Vermietungszeit von Ferienwohnungen – ohne dass Vermietungshindernisse gegeben sind – um mindestens 25 % unterschritten wird, ist die Einkünfteerzielungsabsicht des Steuerpflichtigen anhand einer Prognose zu prüfen. Diese Grundsätze gelten unabhängig davon, ob der Steuerpflichtige die Ferienwohnung in Eigenregie oder durch Einschalten eines fremden Dritten vermietet.
Das Problem besteht darin, dem Finanzamt die ortsübliche Vermietungszeit einer im Ausland belegenen Ferienwohnung nachzuweisen bzw. zumindest glaubhaft zu machen. Gelingt dies nicht, wird das Finanzamt eine Überschussprognose verlangen.
Die Feststellungslast für das Vorliegen der Einkünfteerzielungsabsicht trägt der Steuerpflichtige. In der Prognose müssen für die voraussichtliche Dauer der Vermögensnutzung die in dieser Zeitspanne voraussichtlich erzielbaren steuerpflichtigen Einnahmen den anfallenden Werbungskosten gegenübergestellt werden. Führt diese (Totalüberschuss-)Prognose zu einem Negativergebnis, ist davon auszugehen, dass eine Einkünfteerzielungsabsicht nicht vorliegt. Es handelt sich dann um eine nicht steuerbare Vermögensverwendung (Liebhaberei), d. h. die Verluste sind steuerlich – auch bei Nichtanwendung des § 2a Abs. 1 und 2 EStG – nicht zu berücksichtigen.
Doppelbesteuerungsabkommen (DBA)
A ist Eigentümer eines Ferienhauses in Frankreich, das er 6 Wochen pro Jahr selbst bewohnt und für den Rest des Jahres an Feriengäste vermietet. Im Jahr 2018 erzielt A einen Verlust aus der Vermietung von 12.500 EUR. Eine Verrechnung mit positiven inländischen Einkünften ist nicht möglich, da nach Art. 3 Abs. 4 DBA Frankreich Einkünfte aus der Vermietung und Verpachtung nur in dem Staat besteuert werden können, in dem das Gebäude belegen ist. Unter Einkünfte sind nicht nur positive, sondern auch negative Erträge zu verstehen. Deshalb müssen auch die Verluste des Ferienhauses auf französischer Seite erfasst werden. Das gilt auch dann, wenn der Steuerpflichtige in diesem Land keine positiven Einkünfte erzielt. Eine Verlustverrechnung ist nur dann möglich, wenn Verluste nicht in dem Staat mit Besteuerungsrecht berücksichtigt werden können. Im französischen Steuerrecht wird eine Verlustverrechnung jedoch ausdrücklich zugelassen, sodass im Beispiel kein Abzug in Deutschland möglich ist.
Auch eine Berücksichtigung des ausländischen Verlusts im Rahmen des negativen Progressionsvorbehalts ist nicht möglich, weil ab 2008 ein Progressionsvorbehalt nur noch für nach einem Doppelbesteuerungsabkommen steuerfreie Einkünfte gilt, die einen Drittstaatenbezug aufweisen, nicht hingegen für Einkünfte aus EU-Staaten wie Frankreich (§ 32b Abs. 1 Sätze 2, 3 EStG).
Teilweise Vermietung
Wird eine Ferienwohnung zeitweise vermietet und zeitweise selbst genutzt oder behält sich der Steuerpflichtige eine zeitweise Selbstnutzung vor, ist diese Art der Nutzung Beweisanzeichen für eine auch private, nicht mit der Einkünfteerzielung zusammenhängenden Veranlassung der Aufwendungen. In diesen Fällen ist die Einkunftserzielungsabsicht stets zu prüfen. Ist diese zu bejahen, gelten die Ausführungen zur ausschließlichen Vermietung analog für den vermieteten Teil. Besteht keine Einkunftserzielungsabsicht, bleiben die Verluste unberücksichtigt.
Behandlung von Verlusten
Ist die Wohnung in einem EU-/EWR-Mitgliedstaat belegen, können Verluste nur dann im Inland bei der Einkunftsermittlung abgezogen werden, wenn jetzt und künftig keine Möglichkeit besteht, dass die Verluste in dem Staat, dem nach dem...