Dienstleistungen eines Landwirts für Dritte mit dafür eigens angeschafften Wirtschaftsgütern

Leitsatz

1. Schafft ein Landwirt Wirtschaftsgüter an, die er im eigenen Betrieb nicht benötigt, und erbringt er damit Dienstleistungen für Dritte, so wird er von Anfang an gewerblich tätig, auch wenn er die betreffenden Wirtschaftsgüter gelegentlich in der eigenen Landwirtschaft einsetzt (Anschluss an BFH-Urteil vom 23.1.1992, IV R 19/90, BStBl II 1992, S. 651 = INF 1992, S. 426).
2. Von einer gesonderten gewerblichen Tätigkeit ist auch dann auszugehen, wenn der Umsatz aus solchen Dienstleistungen nachhaltig ein Drittel des Gesamtumsatzes des Landwirts oder den absoluten Betrag von 51500 EUR im Wirtschaftsjahr übersteigt. Werden diese Grenzen nicht überschritten, ist die Zuordnung zu einem gewerblichen Betriebsvermögen (erst) dann erforderlich, wenn der Einsatz für eigenbetriebliche Zwecke geringfügig ist und nachhaltig einen Umfang von 10 % unterschreitet (Anschluss an BFH-Urteil vom 22.1.2004, IV R 45/02, BStBl II 2004, S. 512 = INF 2004, S. 484). Für die Entscheidung der Frage, ob eine dieser Grenzen nachhaltig über- bzw. unterschritten wurde mit der Folge, dass ein Gewerbebetrieb anzunehmen ist, kann ein Beobachtungszeitraum von drei Jahren zugrunde gelegt werden. Beruht die Über- bzw. Unterschreitung nicht auf Maßnahmen, die von Anfang an einen Gewerbebetrieb begründen, ist nach Ablauf des Beobachtungszeitraums von drei Jahren ab dem vierten Wirtschaftsjahr ein Gewerbebetrieb anzunehmen.
3. Bei Landwirten, die den Gewinn nach § 13a EStG ermitteln, sind die Erträge aus einem überbetrieblichen Maschineneinsatz für andere Landwirte mit dem Grundbetrag abgegolten. Dagegen war der Lohnanteil, der in den Einnahmen aus den Dienstleistungen enthalten ist, grundsätzlich nach § 13a Abs. 8 Nr. 3 EStG a.F. zu erfassen.

Sachverhalt

Die klagenden Eheleute erzielen Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft; sie ermitteln den Gewinn für die Forstwirtschaft nach § 4 Abs. 3 EStG und für die Landwirtschaft nach § 13a EStG. Im landwirtschaftlichen Betrieb bauen sie u.a. Zuckerrüben an. Zusätzlich zu dem dafür angeschafften Rübenroder erwarb der Kläger 1989 einen Rübenblatthäcksler sowie 1990 einen neuen Rübenroder, rodete mit diesen Maschinen auch für andere Landwirte Rüben und erzielte damit jährlich Erlöse bis zu 96000 DM. Das Finanzamt ging davon aus, dass der Kläger mit der Rübenrodung eine gewerbliche Tätigkeit als Einzelunternehmer ausübe. Einspruch und Klage hatten keinen Erfolg.

Entscheidung

Der BFH hat die Sache zurückverwiesen um festzustellen, ob der Kläger einen Gewerbebetrieb unterhalten hat, weil er eine an sich land- und forstwirtschaftliche Betätigung für andere Land- und Forstwirte ohne Beziehung zum eigenen Betrieb ausgeübt hat^[1]. Verwendet ein Land- und Forstwirt Wirtschaftsgüter auch außerhalb seines Betriebs, indem er mit ihnen Dienstleistungen für fremde land- und forstwirtschaftliche Betriebe erbringt, hängt die Zuordnung zum land- und forstwirtschaftlichen Betrieb oder zum Gewerbebetrieb von Art und Umfang der Tätigkeit ab.

Von Anfang an liegt ein Gewerbebetrieb vor, wenn der Landwirt Wirtschaftsgüter außerbetrieblich verwendet, die er eigens zu diesem Zweck angeschafft hat, also im eigenen Betrieb nicht benötigt, auch wenn er sie gelegentlich in der eigenen Landwirtschaft einsetzt^[2]. Die fehlende betriebliche Erforderlichkeit kann sich auch daraus ergeben, dass mit Rücksicht auf die Dienstleistungen zusätzliche Maschinen angeschafft werden, die der eigene landwirtschaftliche Betrieb wegen bereits vorhandener gleichartiger Geräte nicht erfordert^[3]. Von einer gesonderten gewerblichen Tätigkeit ist darüber hinaus dann auszugehen, wenn ein Land- und Forstwirt mit Wirtschaftsgütern seines Betriebsvermögens auch Dienstleistungen für fremde land- und forstwirtschaftliche Betriebe erbringt und die dadurch erzielten Umsätze nachhaltig mehr als ein Drittel des Gesamtumsatzes oder mehr als 100 000 DM bzw. 51 500 EUR im Wirtschaftsjahr betragen. Werden diese Grenzen nicht überschritten, ist die Zuordnung zu einem Gewerbebetrieb (erst) dann geboten, wenn der Einsatz für eigenbetriebliche Zwecke geringfügig ist und nachhaltig einen zeitlichen Umfang von 10 % unterschreitet^[4].

Für die Entscheidung, ob eine maßgebliche Grenze nachhaltig über- bzw. unterschritten wurde, so dass ein Gewerbebetrieb anzunehmen ist, kann – ähnlich wie bei dem allmählichen Strukturwandel eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs – ein Beobachtungszeitraum von drei Jahren zugrunde gelegt werden. Beruht die Über- bzw. Unterschreitung nicht auf Maßnahmen, die von Anfang an einen Gewerbebetrieb begründen, ist nach Ablauf des Beobachtungszeitraums von drei Jahren erst ab dem vierten Wirtschaftsjahr ein Gewerbebetrieb anzunehmen^[5], wenn die maßgebliche Grenze nach Ablauf des dreijährigen Beobachtungszeitraums weiterhin überschritten wird. Auf entgegenstehende Absichten des Landwirts kommt es dann nicht mehr an, weil Art, Umfang und Dauer der Dienstleistungen deren gewerblichen Charakter in den Vordergrund treten lassen.

Die unter Einsatz von Wir...