Leitsätze (amtlich)

  1. 1. Wird in eine Einzelpraxis ein Sozius aufgenommen, so ist die Tarifbegünstigung des § 24 Abs. 3 Satz 2 UmwStG i.V.m. §§ 16 Abs. 4, 18 Abs. 3, 34 Abs. 1 EStG bei einer Einbringung zu Teilwerten auch insoweit anzuwenden, als eine Zuzahlung in das Privatvermögen des Einbringenden erfolgt (entgegen Tz. 24.08ff. des Umwandlungssteuer-Erlasses, BStBl I1998, 268).
  2. 2. Ein bei der Einbringung zu Teilwerten entstehender Gewinn im Sonderbetriebsvermögen des Einbringenden ist nach § 24 Abs. 3 Satz 3 UmwStG nicht tarifbegünstigt.
  3. 3. Die Übergangsvorschrift des § 28 Abs. 6 UmwStG i.d.F. des StMBG verstößt nicht gegen das Rechtsstaatsprinzip (Art. 20 Abs. 3 GG).
 

Sachverhalt

Der Kläger war bis 1993 als Rechtsanwalt in einer Einzelkanzlei tätig. Am 1.1.1994 gründete er mit dem bei ihm angestellten Rechtsanwalt R eine Sozietät und brachte in diese seine bisherige Einzelpraxis ein. Die Sozietät setzte das Betriebsvermögen in ihrer Eröffnungsbilanz mit dem Teilwert an. Einen zuvor im Betriebsvermögen der Einzelpraxis mit dem Erinnerungswert angesetzten Pkw brachte der Kläger zum Teilwert in sein Sonderbetriebsvermögen bei der Sozietät ein. R zahlte an den Kläger als Gegenleistung für den halben Anteil an der Büroeinrichtung und am ideellen Praxiswert rd. 193 000 DM. Der Kläger erklärte infolge der Einbringung einen Veräußerungsgewinn von rd. 385 000 DM, für den er in vollem Umfang die Tarifbegünstigung beantragte. Das Finanzamt gewährte die Tarifbegünstigung nur für den halben Gewinn aus der Einbringung. Klage[1] und Revision blieben erfolglos.

 

Entscheidungsgründe

  1. 1. Das Finanzamt hat die Tarifbegünstigung nach § 24 Abs. 3 UmwStG i.V.m. §§ 16,34 EStG für die Einbringung in das Gesellschaftsvermögen im Streitjahr 1994 im zutreffenden Umfang gewährt. Da der Kläger, der in seiner Einzelpraxis den Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG ermittelte, für den Einbringungszeitpunkt eine Einbringungsbilanz erstellte und die Sozietät das eingebrachte Betriebsvermögen in ihrer Eröffnungsbilanz zu Teilwerten ansetzte, lagen die Voraussetzungen eines tarifbegünstigten Einbringungsgewinns nach § 24 Abs. 2 und 3 UmwStG dem Grunde nach vor. Bei einer Einbringung zu Teilwerten ist die Tarifbegünstigung des § 24 Abs. 3 Satz 2 UmwStG i.V.m. §§ 16 Abs. 4, 18 Abs. 3, 34 Abs. 1 EStG auch insoweit anzuwenden, als eine Zuzahlung in das Privatvermögen des Einbringenden erfolgt. Bei einer solchen Einbringung werden alle stillen Reserven im Betriebsvermögen des eingebrachten Unternehmens aufgelöst. Die Tarifbegünstigung des § 24 Abs. 3 UmwStG setzt nicht voraus, dass für die Einbringung des Betriebes ausschließlich Gesellschaftsrechte gewährt werden.
  2. Auf die vom Kläger vorgenommene Einbringung seiner Einzelpraxis zum 1.1.1994 in die neu gegründete Sozietät ist § 24 Abs. 3 Satz 3 UmwStG i.d.F. des StMBG anzuwenden. Durch das StMBG vom 21.12.1993 wurde an § 24 Abs. 3 UmwStG ein neuer Satz 3 angefügt, in dem angeordnet wurde, dass die Begünstigung der §§ 16,34 EStG nicht anzuwenden ist, soweit der Einbringende selbst an der Personengesellschaft beteiligt ist; insoweit gilt der durch die Einbringung entstehende Gewinn als laufender Gewinn[2]. Diese Vorschrift war nach § 28 Abs. 6 UmwStG i.d.F. des StMBG erstmals auf Einbringungen anzuwenden, die nach dem 31.12.1993 vorgenommen wurden. Der durch den Ansatz des Teilwerts entstandene Einbringungsgewinn ist daher nach § 24 Abs. 3 Satz 3 UmwStG zur Hälfte nicht tarifbegünstigt, da der Kläger zur Hälfte an der neu gegründeten Sozietät beteiligt war.
  3. 2. Ebenfalls zutreffend hat das FG entschieden, dass der Gewinn aus der Einbringung des Pkw in das Sonderbetriebsvermögen des Klägers in vollem Umfang als laufender Gewinn zu besteuern ist. Nach dem Zweck des § 24 Abs. 3 Satz 3 UmwStG ist für die Frage, inwieweit der Einbringende selbst an der Personengesellschaft beteiligt ist, nicht die Gewinnverteilungsquote in der Gesellschaft maßgeblich, sondern die Beteiligung des Einbringenden am steuerlichen Betriebsvermögen der Gesellschaft. Ein bei der Einbringung zu Teilwerten entstehender Gewinn im Sonderbetriebsvermögen des Einbringenden ist deshalb nicht tarifbegünstigt, da das hierdurch geschaffene zusätzliche Abschreibungsvolumen in vollem Umfang dem Einbringenden zugute kommt[3].
  4. 3. Es verstößt nicht gegen das Rechtsstaatsprinzip des Art. 20 Abs. 3 GG, dass die Übergangsvorschrift des § 28 Abs. 6 UmwStG i.d.F. des StMBG eine Anwendung des § 24 Abs. 3 Satz 3 UmwStG für alle Einbringungen anordnete, die nach dem 31.12.1993 vorgenommen wurden.
 

Link zur Entscheidung

BFH vom 21.9.2000 - IV R 54/99

[2] Vgl. BGBl I1993, S. 2310, 2332
[3] Ebenso Groh, Der erwerbende Veräußerer, DB 1996, S. 2356, 2358

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