Entgeltliche Geschäftsführungs- und Vertretungsleistungen einer GmbH als Gesellschafterin einer GbR

Leitsätze (amtlich)

1. Ein Leistungsaustausch setzt (lediglich) voraus, dass ein Leistender und ein Leistungsempfänger vorhanden sind und der Leistung eine Gegenleistung (Entgelt) gegenübersteht, also ein unmittelbarer Zusammenhang zwischen Leistung und Gegenleistung besteht.
2. Die umsatzsteuerrechtliche Behandlung von Leistungen der Gesellschafter an die Gesellschaft richtet sich danach, ob es sich um Leistungen handelt, die als Gesellschafterbeitrag durch die Beteiligung am Gewinn und Verlust der Gesellschaft abgegolten werden oder um Leistungen, die gegen (Sonder-)Entgelt ausgeführt werden und damit auf einen Leistungsaustausch gerichtet sind.
3. Geschäftsführungs- und Vertretungsleistungen, die eine GmbH als Gesellschafterin für eine GbR aufgrund eines Geschäftsbesorgungsvertrages gegen Vergütung ausführt, sind umsatzsteuerbar (Aufgabe der Rechtsprechung im BFH-Urteil vom 17.7.1980, V R 5/72, BStBl II 1980, S. 622).

Sachverhalt

Die Klägerin, eine GmbH, vermittelt Kapitalanlagen, betreut Bauvorhaben und verwaltet treuhänderisch Vermögenswerte. Von ihren Umsätzen im Streitjahr (1996) entfielen ca. 90% auf die Vermittlung von Gesellschaftsanteilen. Daneben erzielte die Klägerin u.a. Erlöse aus Geschäftsbesorgungen für Immobilienfonds in der Rechtsform einer GbR. Im vorliegenden Verfahren geht es um die Behandlung von Geschäftsbesorgungen für acht Fondsgesellschaften, an denen die Klägerin beteiligt war. Die Verträge über die Geschäftsbesorgungen entsprechen durchweg denen mit Fondsgesellschaften, für die die Klägerin gleichartige Tätigkeiten verrichtete, ohne an ihnen beteiligt zu sein. Darin hieß es jeweils: "Die Führung der Geschäfte der Gesellschaft und die Vertretung steht allen Gesellschaftern gemeinschaftlich zu. Die Fondsgesellschaft errichtet, finanziert und verwaltet das Bauvorhaben. Sie kann sich hierbei und bei der Wahrnehmung weiterer Gesellschaftsrechte von einem Geschäftsbesorger vertreten lassen…" Tatsächlich wurden Geschäftsführungs- und Vertretungsaufgaben in den streitigen Fällen ausschließlich von der Klägerin wahrgenommen. In ihrer USt-Erklärung 1996 erklärte die Klägerin u.a. Umsätze aus ihrer Geschäftsbesorgungstätigkeit. Davon nahm sie die Leistungen aus, die sie für die o.a. acht Fondsgesellschaften als Gründungsgesellschafterin während der Bauerrichtungsphase erbracht hatte und für die ihr eine Vergütung nach den jeweiligen Geschäftsbesorgungsverträgen gezahlt worden war. Hierzu hatte sie Rechnungen ohne gesonderten Ausweis von USt erteilt; als Leistungsbeschreibung ist jeweils "für die Geschäftsführung als Gründungsgesellschafter" angegeben. Das Finanzamt behandelte auch diese Umsätze als steuerbar und steuerpflichtig. Das FG gab der dagegen gerichteten Klage statt^[1]. Auf die Revision hob der BFH die Vorentscheidung auf und wies die Klage ab.

Entscheidungsgründe

Nach ständiger Rechtsprechung des BFH richtet sich die umsatzsteuerrechtliche Behandlung von Leistungen der Gesellschafter an die Gesellschaft danach, ob es sich um Leistungen handelt, die als Gesellschafterbeitrag durch die Beteiligung am Gewinn und Verlust der Gesellschaft abgegolten werden, oder um Leistungen, die gegen (Sonder-)Entgelt ausgeführt werden und damit auf einen Leistungsaustausch gerichtet sind. Steuerbare entgeltliche Leistungen i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG sind gegeben, wenn sie auf konkreten Leistungsbeziehungen eines Gesellschafters zur Gesellschaft beruhen und auf den Austausch der Leistungen des Gesellschafters gegen Entgelt gerichtet sind^[2].

Soweit der BFH^[3] diese Abgrenzung nicht für die Führung der Geschäfte einer Personengesellschaft sowie deren Vertretung angewandt hat, hält der Senat daran nicht mehr fest. Nach dem vorbezeichneten Urteil stehen sich der zur Geschäftsführung und Vertretung berufene Gesellschafter und die Gesellschaft nicht in dem Sinne gegenüber, dass der Gesellschafter eine Leistung erbringe und die Gesellschaft diese empfange. Denn wirtschaftlich betrachtet realisiere sich der Gesellschaftszweck, zu dessen Erreichung sich die Gesellschafter verbunden hätten, mangels eigener Handlungsfähigkeit der Gesellschaft durch das Tätigwerden ihrer Gesellschafter. Wenn der Gesellschafter seine Rechte ausübe, habe er sich zugleich als Gesellschaft betätigt. Eine Leistung an einen anderen erbringe er nicht.

Diese Betrachtungsweise steht mit den mittlerweile - auch gemeinschaftsrechtlich - anerkannten Voraussetzungen für die Annahme eines Leistungsaustausches nicht mehr im Einklang. Danach setzt ein Leistungsaustausch (lediglich) voraus, dass ein Leistender und ein Leistungsempfänger vorhanden sind und der Leistung eine Gegenleistung (Entgelt) gegenübersteht, also ein unmittelbarer Zusammenhang zwischen Leistung und Gegenleistung besteht. Ob der Gesellschafter bei der Führung der Geschäfte einer Personengesellschaft zugleich auch Mitgliedschaftsrechte ausübt, ist mithin nicht erheblich, wenn er dafür ein Entgelt erhält.

Im Streitfall sind die danach maßgeblichen Kriterien für einen Leistungsaustaus...