Erbschaftsteuerrechtliche Folgen einer Pensionszusage an eine Gesellschafter-Witwe

Leitsatz

1. Der Pensionsanspruch, den die Witwe des persönlich haftenden Gesellschafters einer Personenhandelsgesellschaft mit dessen Ableben aufgrund einer dem Gesellschafter erteilten Pensionszusage der Gesellschaft erwarb, war erbschaftsteuerrechtlich als Sonderbetriebsvermögen der Gesellschafter-Witwe mit dem Steuerbilanzwert nach § 109 Abs. 1 BewG vor 2009 anzusetzen.
2. Maßgebend war der Steuerbilanzwert, der in einer auf den Zeitpunkt des Todes des Gesellschafters erstellten Sonderbilanz der Gesellschafter-Witwe korrespondierend zu einer ertragsteuerrechtlich zulässigen Rückstellung in der Zwischenbilanz der Gesellschaft auf den gleichen Stichtag enthalten war oder in einer Sonderbilanz auszuweisen gewesen wäre.
3. Bei der Berechnung der fiktiven Zugewinnausgleichsforderung nach § 5 Abs. 1 ErbStG vor 2009 war der Pensionsanspruch als ein zivilrechtlich dem Versorgungsausgleich unterliegender Anspruch nicht zu berücksichtigen.

Sachverhalt

K ist Alleinerbin ihres Anfang 2000 verstorbenen Ehemanns E, mit dem sie im Güterstand der Zugewinngemeinschaft gelebt hatte. E war alleiniger Komplementär einer KG und mit 76 % am Gesellschaftsvermögen beteiligt. Kommanditisten waren K mit 2 % sowie W mit 22 %. Die KG hatte E eine Pension samt Witwenversorgung zugesagt. Sie wies hierfür in der Steuerbilanz zum 31.12.1999 Rückstellungen von 425.323 DM aus. Die Rente von K betrug jährlich 206.412 DM.

In die Bemessungsgrundlage für die Erbschaftsteuer bezog das Finanzamt u.a. den Pensionsanspruch mit dem Kapitalwert von 2.538.454 DM ein. Der steuerpflichtige Erwerb wurde durch Ansatz einer fiktiven Zugewinnausgleichsforderung der K gemindert, wobei das Endvermögen des E bei der Berechnung um den Pensionsanspruch der K von 2.538.454 DM erhöht wurde. Das FG folgte dem im Wesentlichen.

Entscheidung

Der BFH hob die Vorentscheidung auf. Der Pensionsanspruch der K ist nicht mit dem Kapitalwert anzusetzen, sondern nur mit 255.194 DM. Da die Pension eine von K bezogene Sondervergütung ist, gehört der Pensionsanspruch zu ihrem Sonderbetriebsvermögen. Der Pensionsanspruch ist folglich mit dem Sonderbilanzwert von 425.323 DM abzüglich eines Wertabschlags gem. § 13a Abs. 2 ErbStG zu bewerten.

Der Pensionsanspruch unterliegt zivilrechtlich nicht dem Zugewinnausgleich. Dessen Wert erhöht daher weder den Zugewinn des E noch die Ausgleichsforderung der K. Bei der Berechnung des steuerfreien Teils der Ausgleichsforderung ist der Pensionsanspruch nicht zu berücksichtigen.

Hinweis

Als Erwerb von Todes wegen gilt jeder Vermögensvorteil, der aufgrund eines vom Erblasser geschlossenen Vertrags bei dessen Tode von einem Dritten unmittelbar erworben wird. Dazu gehören auch Pensions- oder Rentenbezüge, die der überlebende Ehegatte eines persönlich haftenden Gesellschafters einer Personengesellschaft aufgrund einer Pensionszusage erhält. Etwas anderes gilt nur, wenn der Erblasser im Innenverhältnis die Stellung eines Angestellten hatte. Der Pensionsanspruch ist nicht mit dem Kapitalwert, sondern wegen der Zugehörigkeit der Witwenpension zu den Sondervergütungen mit dem Steuerbilanzwert anzusetzen. Insoweit gelten folgende Bewertungsregeln:

• K hat den Wert des Pensionsanspruchs des E in ihrer Sonderbilanz fortzuführen, der als Aktivposten in der Sonderbilanz des E zum Zeitpunkt seines Todes auszuweisen ist.
• Eine mögliche Höherbewertung nach § 6a Abs. 4 Satz 5 Halbsatz 1 EStG am Schluss des Todesjahrs wirkt erbschaftsteuerrechtlich nicht auf den früheren Todeszeitpunkt zurück.
• Die in der Steuerbilanz ausgewiesene Pensionsrückstellung mindert nicht die Bereicherung der K.

Link zur Entscheidung

BFH, 05.05.2010, II R 16/08.