Erwerb, Bebauung und Veräußerung eines Grundstücks bei unbedingter Vermietungsabsicht im Zeitpunkt der Bauauftragerteilung nicht gewerblich

Leitsatz

1. Die Bebauung eines zuvor verkauften Grundstücks ist zwar regelmäßig nicht mehr dem Bereich der privaten Vermögensverwaltung zuzurechnen, wohl aber dann, wenn zwischen Beauftragung der Bauhandwerker und Beginn der Bauarbeiten ein Ereignis eintritt, das die ursprünglich vorhandene Vermietungsabsicht vereitelt und den Verkauf des Grundbesitzes notwendig macht.
2. Bei dem Verkauf eines einzigen Grundstücks kann das Tatbestandsmerkmal der Nachhaltigkeit nur in besonderen Ausnahmefällen erfüllt sein.

Sachverhalt

Eine GbR wurde 1993 gegründet, um ein Grundstück zu erwerben, darauf ein Gebäude zu errichten und an ein Bundesland zu vermieten. Noch 1993 schloss das Bundesland mit der GbR einen entsprechenden langfristigen Mietvertrag. Nachdem die für das Grundstück zunächst in Aussicht gestellte Baugenehmigung versagt und der Kaufvertrag rückabgewickelt worden war, bestand das Bundesland auf der Erfüllung des Mietvertrags. Deshalb erwarb die GbR ein Erbbaurecht an dem zu bebauenden Grundstück, das sie 1994 an eine fremde KG veräußerte. Der Kaufpreis betrug zunächst 16,7 Mio. DM; die GbR hatte das Gebäude zu errichten, die KG übernahm den Mietvertrag mit dem Bundesland. Im Streitjahr 1995 beauftragte die GbR einen Generalunternehmer mit der Erstellung des nun genehmigten Gebäudes. Im März 1995 wurde der Kaufpreis für das Erbbaurecht auf 16,9 Mio. DM erhöht. Im April 1995 zahlte die KG an die GbR 16,4 Mio. DM. Das Finanzamt beurteilte Ankauf, Verkauf und Bebauung des Erbbaurechts als gewerbliche Tätigkeit der GbR. Der darauf erhobenen Klage gab das FG statt.

Entscheidung

Die Grenze von der privaten Vermögensverwaltung zum Gewerbebetrieb wird überschritten, wenn die Ausnutzung substantieller Vermögenswerte durch Umschichtung nach dem Gesamtbild der Betätigung gegenüber der Nutzung von Grundbesitz im Sinne einer Fruchtziehung aus zu erhaltenden Substanzwerten entscheidend in den Vordergrund tritt. Indiz dafür ist das Überschreiten der sog. Drei-Objekt-Grenze, nach der bei der Veräußerung von weniger als vier Objekten eine Gewerblichkeit grundsätzlich zu verneinen ist. Allerdings können auch bei der Veräußerung von weniger als vier Objekten besondere Umstände auf eine gewerbliche Betätigung schließen lassen, etwa wenn das im zeitlichen Zusammenhang mit der Bebauung und Veräußerung erworbene Grundstück schon vor seiner Bebbauung verkauft wurde^[1]. Auf dieser Grundlage hätte das FG die Gewerblichkeit nur verneinen dürfen, wenn die GbR bei Abschluss der Verträge mit den Bauhandwerkern uneingeschränkt eine Vermietung des zu errichtenden Gebäudes beabsichtigt hätte. Tritt zwischen der Beauftragung der Bauhandwerker und dem Beginn der Bauarbeiten ein Ereignis ein, das die ursprünglich vorhandene Vermietungsabsicht vereitelt und den Verkauf des Grundbesitzes notwendig macht, so spricht dies für eine Veranlassung der Bebauung durch die ursprüngliche Vermietungsabsicht und damit gegen die Gewerblichkeit.

Ob bei einem nur einmaligen Grundstücksgeschäft bei Verneinung einer unbedingten Vermietungsabsicht bei Abschluss der Bauhandwerkerverträge ausnahmsweise das Merkmal der Nachhaltigkeit einer gewerblichen Tätigkeit gegeben ist, hängt davon ab, ob die Abwicklung eine Vielzahl unterschiedlicher Einzeltätigkeiten erfordert, die in ihrer Gesamtheit mit dem Ziel entfaltet wurden, den Verkaufspreis zu erhöhen^[2].

Praxishinweis

Der "Drei-Objekt-Grenze" bedarf es nicht, wenn aufgrund objektiver Umstände feststeht, dass die Tätigkeiten mit unbedingter Veräußerungsabsicht ausgeübt worden sind^[3]. In derartigen Fällen wird der Veräußerer, sofern er das Grundstück für den Erwerber bebaut, wie ein Bauunternehmer, Generalübernehmer oder Baubetreuer tätig. Das gilt auch dann, wenn der Grundbesitz ursprünglich in der Absicht erworben worden sein sollte, ihn im Wege der Vermietung oder Verpachtung zu nutzen. Die in Veräußerungsabsicht vorgenommenen neuen Aktivitäten markieren den Zeitpunkt, in dem das Grundstück vom Gegenstand der privaten Vermögensverwaltung zum gewerblichen Umlaufvermögen geworden ist^[4].

Link zur Entscheidung

BFH-Urteil vom 28.4.2005, IV R 17/04

[1] Vgl. BFH-Beschluss vom 10.12.2001, GrS 1/98, BStBl II 2002, S. 291 = INF 2002, S. 282

[2] Vgl. BFH-Urteil vom 15.4.2004, IV R 54/02, BStBl II 2004, S. 868 = INF 2004, S. 766

[3] Vgl. BFH-Urteile vom 18.9.2002, X R 183/96, BStBl II 2003, S. 238 = INF 2003, S. 206; vom 9.12.2002, VIII R 40/01, BStBl II 2003, S. 294 = INF 2003, S. 284

[4] Vgl. BFH-Urteil vom 15.4.2004, a.a.O. (Fn. 2)