Gewerblicher Grundstückshandel trotz Nichtüberschreitens der Drei-Objekt-Grenze

Leitsatz (amtlich)

Eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts, die ein unbebautes Grundstück erwirbt und anschließend drei von insgesamt vier Eigentumswohnungen, die von ihr auf dem Grundstück errichtet werden sollen, mit Gewinnerzielungsabsicht verkauft, betreibt einen gewerblichen Grundstückshandel und keine private Vermögensverwaltung. Dies gilt unabhängig davon, ob ihre Gesellschafter einen der Baubranche zuzurechnenden Beruf ausüben.

Sachverhalt

Die Kläger sind Eheleute, die in Gütergemeinschaft leben. Der Kläger ist Maurer. Die Kläger kauften im Juni 1991 ein unbebautes Grundstück für 248 000 DM. Durch Teilungserklärung vom Oktober 1991 bildeten sie aus dem Mehrfamilienhaus, das errichtet werden sollte, vier Eigentumswohnungen. Am selben Tag veräußerten sie die Wohnung Nr. 3 im ersten Obergeschoss an ihren Sohn C für 265 000 DM und die Wohnung Nr. 4 im Dachgeschoss an ihren Sohn M für 73 000 DM. Letzterer Preis entsprach den anteiligen Anschaffungskosten für das unbebaute Grundstück, da M die Wohnung auf eigene Kosten herstellen sollte. Nach Baubeginn veräußerten die Kläger im November 1991 die Wohnung Nr. 1 für 337 800 DM an ihren Sohn M und die Wohnung Nr. 2 für 253 000 DM an einen Freund der Familie. Die Wohnungen wurden zu unterschiedlichen Zeitpunkten in den Jahren 1992 und 1993 fertiggestellt. Das Finanzamt nahm einen gewerblichen Grundstückshandel der Kläger als Mitunternehmer (GbR) an. Das FG gab der dagegen gerichteten Klage statt^[1]. Auf die Revision hob der BFH die Vorentscheidung auf und wies die Klage ab.

Entscheidungsgründe

Die Tätigkeit der zwischen den Klägern bestehenden GbR erfüllte die Voraussetzungen des § 15 Abs. 2 EStG. Die GbR ist nachhaltig mit Gewinnerzielungsabsicht tätig geworden. Nachhaltig ist eine Tätigkeit, wenn sie von der Absicht getragen wird, sie zu wiederholen^[2]. Im Streitfall ist die GbR wiederholt tätig geworden, weil sie jedenfalls drei Wohnungen in drei verschiedenen Kaufverträgen mit Gewinnerzielungsabsicht veräußert hat. Die GbR hat auch am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr teilgenommen. Dazu ist nicht erforderlich, dass die Tätigkeit allgemein für das Publikum erkennbar ist. Es genügt bereits die Erkennbarkeit für die beteiligten Kreise, ohne dass die Leistungen einer Mehrzahl von Interessenten angeboten werden müssen^[3]. Danach erfüllt auch ein entgeltlicher und von Gewinnerzielungsabsicht getragener Leistungsaustausch zwischen Eltern und Kindern die Voraussetzung einer Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr. Im Streitfall kommt hinzu, dass der Erwerber einer der Wohnungen kein Angehöriger war.

Die Tätigkeit der GbR hat auch die Grenzen der privaten Vermögensverwaltung überschritten. Bei der Abgrenzung zwischen Gewerbebetrieb einerseits und nicht steuerbarer Sphäre sowie anderen Einkunftsarten andererseits ist auf das Gesamtbild der Verhältnisse und auf die Verkehrsanschauung abzustellen^[4]. Zur Konkretisierung dieser Abgrenzung hat der BFH die sog. Drei-Objekt-Grenze eingeführt. Sie besagt, dass kein gewerblicher Grundstückshandel vorliegt, sofern weniger als vier Objekte veräußert werden^[5]. Der Große Senat des BFH hat jedoch betont^[6], dass der Drei-Objekt-Grenze nur eine indizielle Bedeutung zukomme und auch bei einer Veräußerung von weniger als vier Objekten besondere Umstände auf eine gewerbliche Betätigung schließen lassen könnten. So könne beispielsweise auf eine gewerbliche Betätigung geschlossen werden, wenn das im zeitlichen Zusammenhang mit der Bebauung und Veräußerung (gegebenenfalls auch durch Schenkung) erworbene Grundstück schon vor seiner Bebauung verkauft worden sei oder wenn ein solches Grundstück von vornherein auf Rechnung und nach Wünschen des Erwerbers bebaut werde.

Bei Anwendung dieser Grundsätze auf den Streitfall kann die Entscheidung des FG keinen Bestand haben. Zwar hat die GbR die Drei-Objekt-Grenze nicht überschritten, weil sie nur drei der insgesamt vier Eigentumswohnungen mit Gewinnerzielungsabsicht veräußert hat. Hinsichtlich des Verkaufs der Wohnung Nr. 4 an den Sohn M der Kläger zum Preis von rd. 73 000 DM kann eine Gewinnerzielungsabsicht nicht festgestellt werden, weil dieser Betrag dem Preis entspricht, den die Kläger selbst anteilig für das unbebaute Grundstück bezahlt haben. Bei der Prüfung, ob die Drei-Objekt-Grenze überschritten ist, sind Objekte, die ohne Gewinnerzielungsabsicht zum Selbstkostenpreis oder einem darunter liegenden Betrag verkauft werden, nicht einzubezie-hen^[7]. Es liegt aber der vom Großen Senat anerkannte Ausnahmefall vor, dass auch bei einer Veräußerung von weniger als vier Objekten der Schluss auf eine gewerbliche Tätigkeit zulässig ist, wenn das Grundstück bereits vor seiner Bebauung verkauft wird. Die Errichtung des Gebäudes auf dem verkauften Grund und Boden indiziert ebenso wie die Errichtung von Gebäuden auf fremden Grundstücken die Gewerblichkeit. Die Möglichkeit, dass das Gebäude für Zwecke der eigenen Vermögensverwaltung hergestellt wird, scheidet demnach aus. Es kommt deshalb auch ...