Wird nur ein Teil eines Grundstücks für eigenbetriebliche Zwecke genutzt, stellt nur dieser Teil notwendiges Betriebsvermögen dar. In diesem Fall rechnet auch der zum Gebäude gehörende Grund und Boden anteilig zum notwendigen Betriebsvermögen.
Teilnutzung eines Grundstücks
Der Immobilienmakler B übt seine Tätigkeit in einem Anbau (3 Räume) seines Einfamilienhauses aus. Der Anbau zuzüglich des anteiligen Grund und Bodens gehört zum notwendigen Betriebsvermögen des B.
Grundstücksteil von untergeordneter Bedeutung
Ein eigenbetrieblich genutzter Grundstücksteil braucht nur dann nicht als Betriebsvermögen behandelt zu werden, wenn sein Wert von untergeordneter Bedeutung ist. Dies ist nach § 8 EStDV der Fall, wenn der Wert
- weder mehr als ein Fünftel des gesamten Grundstücks,
- noch mehr als 20.500 EUR beträgt.
Bereits das Überschreiten einer dieser Grenzen genügt, um den Grundstücksteil zum notwendigen Betriebsvermögen werden zu lassen.
Betriebsvermögen bei Betragsgrenzenüberschreitung
Der Wert der vom Versicherungsvertreter C für betriebliche Zwecke genutzten Räumlichkeiten in seiner Eigentumswohnung beläuft sich auf 26.000 EUR, das sind 10 % des Gesamtwerts der Eigentumswohnung. Da die Betragsgrenze von 20.500 EUR überschritten ist, ist der betrieblich genutzte Teil notwendiges Betriebsvermögen.
Grund, Boden und Gebäude als Einheit
Bei der Prüfung, ob die oben genannten Grenzen überschritten werden, ist auf den Wert dieses Gebäudeteils zuzüglich des zugehörigen Grund- und Bodenanteils abzustellen. Grund und Boden und Gebäude werden in diesem Fall als Einheit behandelt, während es sich ansonsten um zwei gesonderte Wirtschaftsgüter handelt, die auch in der Bilanz getrennt auszuweisen sind.
Berechnung
Für die Berechnung des betrieblich genutzten Anteils ist in der Regel das Verhältnis der Nutzflächen maßgebend. Führt der Ansatz der Nutzflächen zu einem unangemessenen Wertverhältnis der beiden Grundstücksteile, so ist bei ihrer Wertermittlung anstelle der Nutzflächen der Rauminhalt oder ein anderer im Einzelfall zu einem angemessenen Ergebnis führender Maßstab zugrunde zu legen.
Nebenräume
Sind Zubehörräume (Nebenräume) vorhanden, kann der Steuerpflichtige die Aufteilung auch nach dem Verhältnis der Haupträume vornehmen. Entscheidet er sich, betrieblich oder beruflich genutzte Nebenräume in die Berechnung einzubeziehen, so erfolgt die Aufteilung nach dem Verhältnis des gesamten betrieblich oder beruflich genutzten Bereichs (= betrieblich oder beruflich genutzte Haupt- und Nebenräume) zu der Gesamtfläche (= Haupt- und Nebenräume).[1]
Qual der Wahl
Die Wahl der richtigen Aufteilungsmethode ist nicht einfach zu treffen. Sofern sich durch eine Berechnungsmethode die Zuordnung zum notwendigen Betriebsvermögen vermeiden lässt, dürfte dieser Berechnung der Vorzug zu geben sein. Liegt notwendiges Betriebsvermögen vor, so ist zu bedenken, dass sich die Höhe der anteilig als Betriebsausgaben abzugsfähigen Kosten nach dem als Betriebsvermögen behandelten Teil richtet. Andererseits ist bei einer Veräußerung oder Entnahme in einem späteren Jahr ein höherer Gewinn zu versteuern, wenn ein höherer Anteil als Betriebsvermögen behandelt wurde. Wenn der nicht als Betriebsvermögen behandelte Teil zur Erzielung von steuerpflichtigen Einnahmen (z. B. aus Vermietung) verwendet wird, ist es m. E. vorteilhafter, den als Betriebsvermögen zu behandelnden Teil möglichst niedrig anzusetzen.
Nutzung ist ausschlaggebend
Ein Grundstück bzw. Grundstücksteil wird nicht erst durch den Ausweis in der Bilanz und in der Buchführung zum notwendigen Betriebsvermögen, sondern durch die betriebliche Nutzung und gegebenenfalls durch das Überschreiten der Wertgrenzen des § 8 EStDV.
Einbuchungswert
Bei unterlassener Aktivierung ist das Grundstück bzw. der Grundstücksteil nicht mit dem Teilwert, sondern mit dem Wert einzubuchen, der sich ergeben würde, wenn das Wirtschaftsgut von Anfang an richtig bilanziert worden wäre. In diesem Fall ist bei der Ermittlung des Einbuchungswerts eine "Schattenrechnung" (Absetzung der bisher unterlassenen AfA-Beträge von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten) durchzuführen (s. Beispiel).[2]
Einbuchung nach unterlassener Aktivierung
Eine Betriebsprüfung im Jahr 2021 bei B führte zur nachträglichen Aktivierung eines bisher nicht im Betriebsvermögen des B aufgeführten Gebäudes. Dieses wurde im Januar 2000 angeschafft und versehentlich nicht aktiviert. Als Anschaffungskosten ermittelte der Prüfer für den Januar 2000 einen Betrag von 300.000 EUR. Der Teilwert des Gebäudes beträgt im Jahre 2020 200.000 EUR.
Aufgrund der Unterlassung der Aktivierung ist das Gebäude im Jahr 2020 nicht mit dem Teilwert einzulegen, sondern mit den fortgeführten Anschaffungskosten. Die Aktivierung soll zum 31.12.2020 erfolgen. Der Aktivierungswert ist wie folgt zu berechnen:
Anschaffungskosten 300.000 EUR
- Abschreibungen 3 % x 21 Jahre 189.000 EUR
Aktivierung zum 31.12.2020 111.000 EUR
Nachteil 1: Je nach Änderungszeitpu...
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