Grundstücksveräußerung im Zusammenhang mit Betriebsaufgabe

Leitsatz

1. Wird ein Grundstück im sachlichen und zeitlichen Zusammenhang mit einer Betriebsaufgabe veräußert und zu einem späteren Zeitpunkt der Kaufpreis aus Gründen, die im Kaufvertrag angelegt waren, gemindert, so ist nach ständiger Rechtsprechung nur der tatsächlich erzielte Veräußerungserlös in das Betriebsaufgabeergebnis einzustellen. Gleiches kann dann gelten, wenn der ursprüngliche Kaufvertrag aufgehoben und das Grundstück zu einem geringeren Preis an neue Erwerber veräußert wird.
2. Zur Selbstständigkeit der einzelnen Regelungen eines Gewinnfeststellungsbescheids (hier: Betriebsaufgabetatbestand; Höhe des Betriebsaufgabegewinns) und deren Bindungswirkung.

Sachverhalt

Die P-KG verkaufte im Zuge ihrer Betriebsaufgabe im Dezember 1988 ein Grundstück des Anlagevermögens an K. Besitz, Gefahr, Nutzungen und Lasten gingen am 31.3.1989 über. Das Grundstück war mit Grundpfandrechten zu Gunsten der Bank O belastet. K, der das Grundstück mit Wohnungen bebauen wollte, vereinbarte Kaufpreisratenzahlungen laut Planungsfortschritt. Falls der "Bebauungsplan ganz oder nur in Teilen nicht zustande kommt", behielt K sich ein Rücktrittsrecht vor. Nach der zweiten Kaufpreisrate im Februar 1998 erfolgten keine Zahlungen mehr, da der Bebauungsplan nicht den Erwartungen des K entsprach und O die Zwangsversteigerung betrieb. Darauf veräußerte die P-KG im Juli 1999 eine Teilfläche des Grundstücks an die Stadt A und die verbleibende Restfläche an ihren Gesellschafter. Außerdem vereinbarten die P-KG und K, dass K "auf das Grundstück verzichtet" und die Löschung der Auflassungsvormerkung unter der Voraussetzung bewilligt, dass die geleisteten Kaufpreisraten erstattet und entstandene Bauvorbereitungskosten ersetzt werden.

Das Finanzamt ging von einer Betriebsaufgabe auf den 31.3.1989 aus und stellte den Aufgabegewinn zunächst ohne Berücksichtigung des Gewinns aus dem Kaufvertrag vom Dezember 1988 fest. Nach einer Betriebsprüfung vertrat das Finanzamt die Auffassung, die Grundstücksveräußerung an K sei rechtswirksam erfolgt, sodass sich das Aufgabeergebnis um den hierbei erzielten Gewinn erhöht habe. Die dagegen erhobene Klage wies das FG ab. Der BFH hat das FG-Urteil aufgehoben.

Entscheidung

Nach § 16 Abs. 3 Satz 1 EStG gilt als Veräußerung des Gewerbebetriebs auch dessen Aufgabe. Werden im Rahmen der Betriebsaufgabe einzelne Wirtschaftgüter veräußert, sind bei der Bestimmung des Aufgabegewinns die Veräußerungspreise anzusetzen. Kennzeichen einer Betriebsaufgabe ist, dass aufgrund eines einheitlichen Entschlusses die bisherige betriebliche Tätigkeit endgültig eingestellt wird und alle wesentlichen Betriebsgrundlagen in einem einheitlichen Vorgang entweder betriebsfremden Zwecken zugeführt oder einzeln an verschiedene Erwerber veräußert werden. Ob diese Voraussetzungen im Streitjahr 1989 von der P-KG erfüllt wurden, hat der BFH offen gelassen. Denn Streitgegenstand war nur die Höhe des 1989 festzustellenden Aufgabegewinns. Aufgrund des bindenden Stufenverhältnisses zwischen Gewinnfeststellungs- und Folgebescheid ist es jedoch in einem finanzgerichtlichen Verfahren, das lediglich die Höhe des laufenden gewerblichen Gewinns betrifft, ausgeschlossen, die nicht angefochtene und rechtlich vorrangige Feststellung des Bescheids dazu, dass überhaupt in mitunternehmerschaftlicher Verbindung gewerbliche Einkünfte erzielt worden sind, in Frage zu stellen. Gleiches gilt für das Verhältnis von Betriebsaufgabetatbestand (Vorfrage) zur Höhe des Betriebsaufgabegewinns (Folgefrage).

Da das wirtschaftliche Eigentum an dem Grundstück im sachlichen und zeitlichen Zusammenhang mit dem Aufgabevorgang übertragen worden ist, war der hierbei erzielte Gewinn als Teil des Betriebsaufgabeergebnisses zu erfassen. Die Grundstücksübertragung stand eindeutig in zeitlichem Zusammenhang mit der Betriebsaufgabe. Die Frage, ob insoweit auf den schuldrechtlichen Kaufvertrag vom Dezember 1988 oder auf den Übergang des wirtschaftlichen Eigentums abzustellen ist, konnte der BFH offen lassen, da beide Vorgänge zeitlich dem Aufgabevorgang zuzuordnen sind. Der BFH weist im Übrigen darauf hin, dass in der nachträglichen Änderung des für die Veräußerung eines Gewerbebetriebs vereinbarten Kaufpreises ein auf den Veräußerungszeitpunkt zurückwirkendes Ereignis zu sehen ist, das die Höhe des Veräußerungsgewinns entsprechend dem tatsächlichen Forderungsausfall beeinflusst^[1]. Da diese Grundsätze auch bei der Veräußerung einzelner Wirtschaftgüter im Rahmen einer Betriebsaufgabe und sinngemäß auch bei noch nicht bestandskräftigen Bescheiden zu beachten sind^[2], hätte die Ausübung des Rücktrittsrechts durch K zur Folge gehabt, dass der Kaufpreisanspruch aus dem Vertrag vom Dezember 1988 erloschen wäre und dem gemäß nicht mehr der Ermittlung des Aufgabegewinns hätte zu Grunde gelegt werden können. Nämliches gilt für die Aufhebungsvereinbarung vom Juli 1999 zwischen der P-KG und K. Die ursprüngliche Kaufpreisforderung ist damit rückwirkend weggefallen, anschließend sind neue Kaufverträge g...