Grundstücksvermietung durch Bruchteilsgemeinschaft an beherrschte Personengesellschaft

Leitsatz

1. Überlässt ein Einzelgewerbetreibender eine wesentliche Betriebsgrundlage einer Personengesellschaft, an der er beherrschend beteiligt ist, so gehört das überlassene Wirtschaftsgut zum Sonderbetriebsvermögen des Gesellschafters bei der nutzenden Personengesellschaft. Die Rechtsfolgen einer mitunternehmerischen Betriebsaufspaltung werden verdrängt.
2. Vermieten die Miteigentümer einer Bruchteilsgemeinschaft ein Grundstück als wesentliche Betriebsgrundlage an eine von ihnen beherrschte Betriebsgesellschaft, so ist regelmäßig davon auszugehen, dass sich die Miteigentümer zumindest konkludent zu einer GbR zusammengeschlossen haben.
3. Vermietet der Gesellschafter einer Besitzpersonengesellschaft ein ihm gehörendes Wirtschaftsgut an eine Betriebspersonengesellschaft, an der er ebenfalls (gegebenenfalls beherrschend) beteiligt ist, so stellt das überlassene Wirtschaftsgut Sonderbetriebsvermögen I des Gesellschafters bei der Betriebspersonengesellschaft dar. Diese Zuordnung geht der als Sonderbetriebsvermögen II bei der Besitzpersonengesellschaft vor.

Sachverhalt

Eine Ehegatten-KG, an der die Ehefrau als Komplementärin zu 54 % und der Ehemann als Kommanditist zu 46 % beteiligt ist, betreibt ein Autohaus auf Grundstücken, die teils im Allein-, teils im Gemeinschaftseigentum der Ehegatten stehen und an die KG vermietet worden sind. Anders als in den Vorjahren lehnte es das Finanzamt bei der Gewinnfeststellung der KG ab, die Mieten als Sonderbetriebseinnahmen zu behandeln. Darauf machte die KG im Einspruchsverfahren geltend, es liege eine mitunternehmerische Betriebsaufspaltung vor, so dass die Grundstücke als Betriebsvermögen der aus den Gesellschaftern bestehenden Besitzgesellschaft anzusehen und die Mieten Betriebsausgaben der KG seien. Einspruch und Klage hatten keinen Erfolg.

Entscheidung

Der BFH hat die Sache zur weiteren Sachaufklärung und erneuten Entscheidung zurückverwiesen.

§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Halbsatz 2 EStG erfasst auch Entgelte für Leistungen, die alle oder ein Teil der Gesellschafter der die Leistungen empfangenden und die Vergütung zahlenden Personengesellschaft gemeinsam über eine GbR erbringen^[1]. Das gilt ohne Einschränkung jedoch nur, wenn die leistende Personengesellschaft nicht gewerblich tätig ist. Dagegen stellen die überlassenen Wirtschaftsgüter Betriebsvermögen der überlassenden Personengesellschaft dar, wenn die vermietende Gesellschaft einen Gewerbebetrieb unterhält, gewerblich geprägt oder Besitzgesellschaft im Rahmen einer mitunternehmerischen Betriebsaufspaltung ist^[2]. Danach kommt eine Bilanzierung der vermieteten Wirtschaftsgüter bei der vermietenden Gesellschaft und die Erfassung der Mieten als deren Betriebseinnahmen in Betracht, wenn die Voraussetzungen einer mitunternehmerischen Betriebsaufspaltung vorliegen.

Überlässt ein Einzelgewerbetreibender eine wesentliche Betriebsgrundlage einer Personengesellschaft, an der er beherrschend beteiligt ist, gilt nach wie vor die Ablehnung der Subsidiaritätsthese, d.h., die Betriebsaufspaltung tritt hinter das Sonderbetriebsvermögen zurück^[3]. Soweit die der Betriebsgesellschaft überlassenen Grundstücke im Miteigentum der Eheleute stehen, nimmt der BFH^[4] eine konkludent vereinbarte GbR zwischen den Miteigentümern der Bruchteilsgemeinschaft an, wenn sie die Grundstücke zur Überlassung an die von ihnen beherrschte Betriebsgesellschaft als wesentliche Betriebsgrundlage erworben haben und diese gegen ein ausreichendes Entgelt – und somit mit Gewinnerzielungsabsicht – vermieten. Die Miteigentumsanteile an den Grundstücken sind dann Sonderbetriebsvermögen I der Bruchteilseigentümer bei dieser (Besitz-)GbR.

Weitere Voraussetzung einer mitunternehmerischen Betriebsaufspaltung ist neben der hier gegebenen personellen Verflechtung auch die sachliche Verflechtung zwischen Betriebs- und Besitzgesellschaft. Sie hängt von der im Streitfall nachzuholenden Feststellung ab, dass die von den beiden Ehegatten an die KG vermieteten Abstellflächen zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen gehören. Dies kann nach neuerer Rechtsprechung auch ein unbebautes Grundstück sein^[5].

Praxishinweis

Soweit die von der GbR an die Betriebsgesellschaft überlassenen Grundstücke nur einem der Gesellschafter gehören, rechnen sie zu dessen notwendigem Sonderbetriebsvermögen I bei der Besitzgesellschaft^[6]. Wird ein Wirtschaftsgut im Eigentum eines einzelnen Gesellschafters der Besitzgesellschaft unmittelbar an eine Betriebskapitalgesellschaft vermietet, so kann es Sonderbetriebsvermögen II bei der Besitzgesellschaft darstellen. Voraussetzung ist, dass die Nutzungsüberlassung seitens des Gesellschafters nicht durch dessen betriebliche oder private Interessen, sondern vorrangig durch die betrieblichen Interessen der Besitzpersonen- oder der Betriebskapitalgesellschaft und somit gesellschaftlich veranlasst ist^[7]. Dies gilt allerdings nicht, wenn es sich beim Betriebsunternehmen um eine Personengesellschaft handelt, an der der überlassende Gesellschafter beteiligt ist. Das überlassen...