Höherer Einbringungsgewinn infolge Auflösung einer Ansparrücklage

Leitsatz

Die Auflösung einer sog. Ansparrücklage nach § 7g Abs. 3 EStG wegen Einbringung eines Einzelunternehmens in eine Kapitalgesellschaft führt zur Erhöhung des tarifbegünstigten Einbringungsgewinns. Das gilt auch für den Gewinnzuschlag nach § 7g Abs. 5 EStG.

Sachverhalt

Einzelunternehmer E bildete zum 31.12.1995 und zum 31.12.1996 jeweils Ansparrücklagen nach § 7g Abs. 3 EStG. Mit Wirkung zum 1.7.1997 brachte er sein Unternehmen in eine GmbH ein, die das eingebrachte Betriebsvermögen mit den Teilwerten ansetzte. Das Finanzamt war der Auffassung, die Ansparrücklagen seien zwingend aufzulösen. Es rechnete den aus der Auflösung der Rücklage 1995 entstehenden Gewinn sowie einen Zuschlag von 6 % dem laufenden Gewinn des Streitjahrs 1997 zu. Lediglich den durch die Auflösung der Rücklage 1996 entstehenden Gewinn samt Zuschlag von 12 % rechnete das Finanzamt zum tarifbegünstigten Veräußerungsgewinn. Das FG wies die Klage ab.

Entscheidung

Der BFH entschied, dass auch der Gewinn, der aus der Auflösung der zum 31.12.1995 gebildeten Ansparrücklage resultiert, dem tarifbegünstigten Einbringungsgewinn nach § 20 Abs. 5 UmwStG zuzurechnen ist. Der Zwang zur Auflösung der Rücklagen ergibt sich daraus, dass das Betriebsvermögen des E im Wege der Einzelrechtsnachfolge in die GmbH eingebracht worden ist und diese das Betriebsvermögen nach § 22 Abs. 3 UmwStG mit dem Teilwert angesetzt hat. In diesem Fall kann die aufnehmende GmbH die Rücklagen nicht fortführen. Sie sind beim einbringenden Unternehmer E aufzulösen. Da die Einbringung eines Einzelunternehmens in eine Kapitalgesellschaft gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten nach § 20 UmwStG eine Veräußerung i.S. des § 16 Abs. 1 Nr. 1 EStG darstellt, erhöht die Auflösung der Ansparrücklagen den Veräußerungsgewinn. Denn in der Schlussbilanz nach § 16 Abs. 2 Satz 2 EStG sind die Rücklagen noch als Passivposten anzusetzen. Aus § 7g Abs. 4 Satz 2 EStG ergibt sich nichts Abweichendes. Zwar ist die Rücklage nach dieser Vorschrift gewinnerhöhend aufzulösen, wenn sie am Ende des zweiten auf ihre Bildung folgenden Wirtschaftsjahrs noch vorhanden ist, wobei nach § 8b EStDV ein Wirtschaftsjahr auch einen Zeitraum von weniger als 12 Monaten umfassen kann. Das ändert aber nichts daran, dass die Auflösung der Rücklage während des laufenden Kalenderjahrs allein durch die Einbringung veranlasst ist. Gleiches gilt für den Gewinnzuschlag nach § 7g Abs. 5 EStG.

Praxishinweis

Der BFH hat bereits mehrfach entschieden, dass die Auflösung steuerfreier Rücklagen anlässlich der Veräußerung eines Betriebs den Veräußerungsgewinn und nicht den laufenden Gewinn erhöht^[1]. Ein laufender Gewinn entsteht nur dann, wenn die zeitlichen Voraussetzungen für die Fortführung einer Rücklage vor der Betriebsveräußerung entfallen waren. Insbesondere gibt es keinen Grundsatz des Inhalts, dass die zu Lasten des laufenden Gewinns gebildeten steuerfreien Rücklagen stets zu Gunsten des laufenden Gewinns wieder aufzulösen sind.

Link zur Entscheidung

BFH-Urteil vom 10.11.2004, XI R 69/03

[1] Vgl. BFH-Urteile vom 26.6.1990, VIII R 221/85, INF 1990, S. 546 zur Rücklage nach dem EntwHStG; vom 12.7.1973, IV R 183/70, BStBl II 1974, S. 3 zur Rücklage nach dem AusfuhrförderG; vom 4.6.1973, IV R 133/71, BStBl II 1974, S. 27 zur Preissteigerungsrücklage nach § 74 EStDV; vom 25.6.1975, I R 201/73, BStBl II 1975, S. 848 zur Rücklage für Ersatzbeschaffung nach Abschn. 35 EStR