Leitsatz
Die im Interesse des gemeinsamen Unternehmens eingegangenen Verpflichtungen eines atypisch stillen Gesellschafters gegenüber Gläubigern des Geschäftsinhabers begründen keinen erweiterten Verlustausgleich i. S.v. § 15a EStG. Die Inanspruchnahme aus solchen Verpflichtungen ist einkommen-steuerrechtlich als Einlage zu behandeln, die die für frühere Jahre festgestellten verrechenbaren Verluste nicht ausgleichsfähig macht.
Sachverhalt
Eine KG gründete 1987 eine GmbH, an der sie sich anschließend als atypisch stille Gesellschafterin beteiligte. Die ursprünglich im Gesellschaftsvertrag vereinbarte Beschränkung der Haftung der KG auf die Einlage wurde 1987 ersatzlos gestrichen. Die GmbH war am Verlust des Unternehmens nicht beteiligt; dieser traf allein die KG. Zum 1.1.1994 wurde die stille Gesellschaft aufgelöst, die GmbH 1997 wegen Vermögenslosigkeit im Handelsregister gelöscht. Die von der GmbH 1988 bis 1990 erwirtschafteten Verluste führten bei der KG zu einem negativen Kapitalkonto, das sich zum 31.12.1990 auf ca. 1,7 Mio. DM belief. Ende 1987 hatten die KG und die GmbH als Gesamtschuldner mit einer Bank einen Kreditvertrag über 3 Mio. DM abgeschlossen. Anfang 1990 verbürgten sich die GmbH, die KG und deren persönlich haftender Gesellschafter für die Gesellschaftsschulden gegenüber der Bank ohne betragsmäßige Begrenzung. Das Finanzamt behandelte die der KG zugewiesenen Verlustanteile als lediglich verrechenbar i. S.v. § 15 a EStG.
Entscheidung
Der BFH wendet die zu § 15a Abs. 1 Satz 1 EStG entwickelten Grundsätze für die Gesellschafter einer stillen Gesellschaft i. S.v. § 230 HGB, bei der die Gesellschafter als Mitunternehmer anzusehen sind, entsprechend an. Verluste des atypisch stillen Gesellschafters, die zu einem negativen Kapitalkonto geführt haben, sind daher nicht ausgleichs- oder abzugsfähig, sondern nur verrechenbar, wenn sich der Gesellschafter nur gegenüber dem tätigen Gesellschafter verpflichtet hat, dessen Verluste durch weitere Einlagen abzudecken oder anderweitig auszugleichen. Dies gilt auch für den – einem atypisch stillen Gesellschafter vergleichbaren – nichttätigen Gesellschafter einer BGB-Innengesellschaft. Die Verlustanteile der KG waren demzufolge lediglich verrechenbar i. S.v. § 15a Abs. 4 EStG. Der Umstand, dass die KG im Innenverhältnis zur GmbH den gesamten Verlust des Gewerbebetriebs zu tragen hatte, war für den BFH daher nicht relevant. Entsprechendes gilt für die gesamtschuldnerische Haftung der KG für die Bankkredite und für die Übernahme der unbegrenzten Bürgschaft für die Verbindlichkeiten der GmbH gegenüber der Bank. Auch insoweit kann es nur zu verrechenbaren Verlusten kommen.
Praxishinweis
Der BFH bestätigt, dass Verluste des atypisch stillen Gesellschafters, die zu einem negativen Kapitalkonto geführt haben, nur verrechenbar, nicht aber ausgleichsfähig sind, wenn sich der atypisch Stille allein gegenüber dem tätigen Gesellschafter verpflichtet, dessen Verluste durch weitere Einlagen abzudecken. Verpflichtet sich der atypisch Stille darüber hinaus schuldrechtlich gegenüber weiteren Gläubigern (sog. Außenverpflichtungen) des Geschäftsinhabers, ändert das daran nichts. Über den Betrag der geleisteten Einlage hinaus kommt bei einem atypisch stillen Gesellschafter ein erweiterter Verlustausgleich daher nicht in Betracht, es sei denn, es wird eine darüber hinausgehende Hafteinlage in das Handelsregister eingetragen.
Link zur Entscheidung
BFH, Urteil vom 11.03.2003, VIII R 33/01