Keine Aktivierung von aufschiebend bedingten Anwartschaften auf Hinterbliebenenversorgung

Leitsatz

Bei einer Betriebsaufspaltung sind Anwartschaften auf Hinterbliebenenversorgung, die auf einer dem Geschäftsführer der Betriebs-Kapitalgesellschaft erteilten Pensionszusage beruhen, im Besitzunternehmen auch dann nicht bereits während der Anwartschaftszeit zu aktivieren, wenn in der Betriebs-Kapitalgesellschaft die Zuführungsbeträge zur Pensionsrückstellung, soweit sie auf die Hinterbliebenenversorgung entfallen, als verdeckte Gewinnausschüttung zu beurteilen sind.

Sachverhalt

Frau K ist als Alleinerbin Gesamtrechtsnachfolgerin ihres 1999 verstorbenen Ehemanns E geworden. E war seit 1983 Alleingesellschafter sowie Geschäftsführer einer GmbH. Ferner verpachtete er ein in seinem Eigentum stehendes Grundstück an die GmbH. Die Beteiligten beurteilten diesen Vorgang übereinstimmend als Betriebsaufspaltung. E ermittelte die Gewinne seines Besitz-Einzelunternehmens durch Betriebsvermögensvergleich. Streitig ist, ob eine von der Betriebs-GmbH erteilte Pensionszusage im Besitzunternehmen erfolgswirksam als Forderung erfasst werden kann, soweit sie eine verdeckte Gewinnausschüttung der Betriebs-GmbH an den versorgungsberechtigten Gesellschafter-Geschäftsführer darstellt.

Der BFH entscheidet, dass das FG zu Unrecht die vom Finanzamt vorgenommene Aktivierung der Anwartschaft auf Hinterbliebenenversorgung im Einzelunternehmen des E bestätigt hat. Nach dem (imparitätischen) Realisationsprinzip darf ein Gewinn grundsätzlich erst ausgewiesen werden, wenn er durch Umsatz (Veräußerung oder sonstigen Leistungsaustausch) verwirklicht ist. Eine Gewinnrealisierung tritt ein, wenn der Leistungsverpflichtete die von ihm geschuldeten Erfüllungshandlungen in der Weise erbracht hat, dass ihm die Forderung auf die Gegenleistung, z.B. die Zahlung, von den mit jeder Forderung verbundenen Risiken abgesehen, so gut wie sicher ist.

Aufschiebend bedingte Ansprüche sind nicht zu aktivieren. Anwartschaften auf Hinterbliebenenversorgung sind jedoch aufschiebend bedingt. Ein Anspruch der durch eine Zusage auf Hinterbliebenenversorgung begünstigten Person kann nur entstehen, wenn der Hauptversorgungsberechtigte verstirbt und zu diesem Zeitpunkt die als potenzielle Hinterbliebene begünstigte Person noch lebt. Im Fall einer aufschiebend bedingten Anwartschaft auf die künftige Zahlung einer Hinterbliebenenversorgung fehlt es an der Voraussetzung, dass der Steuerpflichtige mit der künftigen rechtlichen Entstehung des Anspruchs fest rechnen kann.

Link zur Entscheidung

BFH, Urteil v. 23.3.2011, X R 42/08.