Leitsatz (amtlich)
Ein Kfz-Ölwechsel ist als Lieferung von Motoröl zu beurteilen. Dieser Umsatz ist nicht als Ausfuhrlieferung steuerfrei, wenn der Kfz-Ölwechsel für einen außengebietlichen Nichtunternehmer durchgeführt wird.
Eine Kfz-Inspektion mit Ölwechsel ist eine sonstige Leistung. Dieser Umsatz kann gegenüber einem außengebietlichen Auftraggeber als Lohnveredelung an Gegenständen der Ausfuhr steuerfrei sein.
Sachverhalt
Die Klägerin reparierte im Streitjahr 1990 Kfz und wechselte dabei, wenn es notwendig war, das Motoröl, führte an den Fahrzeugen ihrer Kunden sog. Kundendienste (Inspektionen) mit Ölwechsel durch und wechselte Fahrzeugöl auch unabhängig von Reparaturen und Inspektionen. Bei der Abgabe von Fahrzeugöl trat sie im eigenen Namen und nicht als Vermittlerin auf. Sie meldete die für Privatkunden aus der Schweiz abgegebenen Schmierstoffe als steuerfreie Umsätze an. Abweichend davon beurteilte das Finanzamt nur die Reparaturen von Motoren, Getrieben oder Differenzialen für Schweizer Kunden einschließlich der dabei verwendeten Schmierstoffe als steuerfreie Umsätze. Dagegen besteuerte es die an Privatkunden aus der Schweiz abgegebenen Schmierstoffe bei Inspektionen und einfachen Ölwechseln. Die dagegen erhobene Klage blieb erfolglos. Die Revision der Klägerin führte zur Aufhebung der Vorentscheidung und Zurückverweisung der Sache an das FG.
Entscheidungsgründe
Die Leistungen der Klägerin bei einem bloßen Ölwechsel sind Lieferungen von Schmierstoffen. Dem Einfüllen des Öls, dem Ablassen des Altöls und dessen Entsorgung misst der Senat keinen über die Verschaffung der Verfügungsmacht an dem Gegenstand der Lieferung[1] hinausgehenden umsatzsteuerrechtlichen Gehalt zu.
Die Lieferung von Schmierstoffen bei einem bloßen Ölwechsel für schweizerische Abnehmer ist nicht als Ausfuhrlieferung steuerfrei[2]. Eine steuerfreie Ausfuhr ist gegeben, wenn bei einer Lieferung der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das Außengebiet befördert oder versendet hat und ein außengebietlicher Abnehmer[3] ist. Ist aber der Gegenstand der Lieferung zur Ausrüstung oder Versorgung eines Beförderungsmittels bestimmt, liegt nach § 6 Abs. 3 Satz 1 UStG 1980 eine Ausfuhrlieferung nur vor, wenn der Abnehmer ein außengebietlicher Unternehmer ist und wenn das Beförderungsmittel den Zwecken des Unternehmens des Abnehmers dient. Die Klägerin hat nicht nachgewiesen, dass diese Voraussetzungen erfüllt waren[4]; vielmehr ist davon auszugehen, dass die Abnehmer Privatkunden waren.
Die Abgabe von Motoröl im Rahmen einer Inspektion des Kfz beurteilt der Senat aufgrund der dabei erforderlichen Gesamtbetrachtung als Teil einer einheitlichen sonstigen Leistung i.S. von § 9 Abs. 1 Satz 1 UStG 1980[5]. Die Dienstleistungen durch Wartung des Fahrzeugs bestimmen den wirtschaftlichen Gehalt bei einer Inspektion eines Kfz. Sie schließen auch die Abgabe von Schmierstoffen (Ölwechsel) ein, weil damit der Motor gewartet wird. Die Abgabe der Schmierstoffe ist deswegen nicht als selbstständige Lieferung neben den übrigen Wartungsleistungen anzusehen.
Der Senat kann mangels ausreichender tatsächlicher Feststellungen nicht abschließend beurteilen, ob und welche Leistungen der Klägerin durch Wartung von Kfz einschließlich Ölwechsel für außengebietliche Auftraggeber als Lohnveredelung an Gegenständen der Ausfuhr steuerfrei sind[6]. Die Klägerin hat durch die Wartung eines Kfz einschließlich Ölwechsel für einen im Außengebiet (Schweiz) ansässigen Auftraggeber eine Lohnveredelung durch Verarbeitung seines Fahrzeugs bewirkt, sofern keine größeren Reparaturen ausgeführt worden sind, die als Werklieferungen[7] angesehen werden müssten. Für die Bearbeitung eines Gegenstandes im Rahmen einer Lohnveredelung an Gegenständen der Ausfuhr reichen Dienstleistungen aller Art aus. Sie brauchen keinen bestimmten Umfang und keinen bestimmten Erfolg zu erreichen. Die Steuerbefreiung setzt jedoch weiter voraus, dass der Auftraggeber den Gegenstand zum Zweck der Bearbeitung eingeführt oder zu diesem Zweck im Erhebungsgebiet erworben hat[8]. Diese Voraussetzung muss der Unternehmer nachweisen[9]. Dazu hat das FG keine Feststellungen getroffen. Dies ist nachzuholen. Der Ausfuhrnachweis kann durch eine Ausfuhrbescheinigung geführt werden, in der auf die jeweilige Rechnung hingewiesen wird und in der die Grenzzollstelle die Ausfuhr des bearbeiteten Gegenstandes bestätigt. Für den Buchnachweis kann ein Hinweis auf die schriftliche Anmeldung des schweizerischen Auftraggebers zur Inspektion seines Kfz ausreichen[10].
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