Umgliederung von EK 56 in EK 50

Leitsatz (amtlich)

Gemäß § 54 Abs. 11 Satz 2 KStG 1991 sind noch vorhandene Restbestände des EK 56 zum Schluss des letzten vor dem 1.1.1995 endenden Wirtschaftsjahres auf den Teilbetrag des EK 50 umzugliedern. Gleichwohl gilt für eine Gewinnausschüttung, die nach § 28 Abs. 2 Satz 1 KStG 1991 mit dem vEK zum Schluss eines früher endenden Wirtschaftsjahres zu verrechnen ist, das bisherige EK 56 und nicht der umgegliederte Teilbetrag auch dann als verwendet, wenn sich infolge der Ausschüttung das vEK erst nach Ablauf des letzten im Kalenderjahr 1994 endenden Wirtschaftsjahres verringert (gegen BMF-Schreiben vom 16.5.1994, BStBl I 1994, S.315).

Sachverhalt

Die Klägerin ist eine GmbH mit abweichendem Wirtschaftsjahr vom 1.7. bis zum 30.6. Anlässlich der Bilanzfeststellungen zum 30.6.1991 und 30.6.1992 beschlossen ihre Gesellschafter, die Jahresüberschüsse 1990/1991 (rd. 175 000 DM) und 1991/1992 (rd. 179 000 DM) auf neue Rechnung vorzutragen. Der Gewinnvortrag aus den vorhergehenden Wirtschaftsjahren betrug rd. 606 000 DM. Am 29./30.6.1994 beschloss die Gesellschafterversammlung der Klägerin eine Gewinnausschüttung für das Wirtschaftsjahr 1990/1991 in Höhe von rd. 180000 DM und für das Wirtschaftsjahr 1991/1992 von rd. 293 000 DM. Die Beträge wurden am 25.10.1994 ausbezahlt. Das Finanzamt stellte die Teilbeträge des vEK gemäß § 47 Abs. 1 KStG 1991 zum 30.6.1994 ohne eine Verringerung durch die offenen Gewinnausschüttungen für die Wirtschaftsjahre 1990/91 und 1991/92 und nach Umgliederung des positiven EK 56 in EK 50 und EK 02 gemäß § 54 Abs. 11 Satz 2 KStG 1991 fest. Die KSt für 1991 und 1992 (Streitjahre) wurde infolge der beschlossenen Gewinnausschüttungen unter Berücksichtigung von KSt-Minderungen festgesetzt, wobei das Finanzamt abweichend von der Klägerin nicht von Ausschüttungen aus dem EK 56, sondern von einer Verwendung des EK 50 ausging. Die gegen die Feststellung des vEK zum 30.6.1994 und gegen die Festsetzung der KSt 1991 und 1992 gerichtete Klage hatte Erfolg^[1]. Die Revision des Finanzamts blieb erfolglos.

Entscheidungsgründe

1. Die Klägerin hat am 29./30.6.1994 jeweils eine Ausschüttung für die Wirtschaftsjahre 1990/91 und 1991/92 beschlossen und noch in 1994 an die Gesellschafter ausgezahlt. Beide Ausschüttungen sind solche i.S. von § 28 Abs. 2 Satz 1 KStG 1991, weil sie auf einem Gewinn-verteilungsbeschluss für ein bereits abgelaufenes Wirtschaftsjahr beruhen. Dass sie nicht solche sind, die im jeweiligen Folgejahr für das zurückliegende Wirtschaftsjahr beschlossen wurden, vielmehr sog. Nachtragsausschüttungen für weiter zurückliegende Wirtschaftsjahre, ist unbeachtlich. Auch solche Ausschüttungen entsprechen den einschlägigen handelsrechtlichen Vorschriften und sind steuerlich anzuerkennen^[2]. Für beide Arten von Ausschüttungen sieht deshalb § 28 Abs. 2 Satz 1 KStG 1991 eine Verrechnung mit dem zum 30.6.1993 festgestellten vEK vor.

2. Bei dieser Rechtsfolge bleibt es ungeachtet dessen, dass die Ausschüttungen nicht im Wirtschaftsjahr der Beschlussfassung, sondern im Oktober 1994 und damit im nachfolgenden Wirtschaftsjahr bei der Klägerin abflossen. Der Regelungswortlaut in § 28 Abs. 2 Satz 1 KStG 1991 und die darin bestimmte Zeitpunktfixierung sind eindeutig; sie belassen keine Auslegungsmöglichkeiten. Allein maßgeblich ist hiernach die Beschlussfassung über die Gewinnausschüttungen, nicht aber der tatsächliche Mittelabfluss. Auch die Umgliederung der Eigenkapitalbestände gemäß § 54 Abs. 11 KStG 1991 kann daran nichts ändern. Gemäß § 54 Abs. 11 KStG 1991 sind noch vorhandene Restbestände des EK 56 infolge der Steuersatzsenkung von 56 % auf 50 %^[3] zum Schluss des letzten vor dem 1.1.1995 endenden Wirtschaftsjahrs - im Streitfall also zum 30.6.1994 - in EK 50 und EK 02 umzugliedern. Diese Umgliederung ist nach dem ausdrücklichen Wortlaut des § 54 Abs. 11 Satz 2 KStG 1991 "bei der Gliederung" des vEK zum 30.6.1994 vorzunehmen. Die Regelung dient letztlich "technischen" Vereinfachungszwecken. Nach Ablauf einer fünfjährigen Übergangsfrist zum "Verbrauch" des mit 56 % vorbelasteten Eigenkapitals soll die Gliederungsrechnung nicht mehr mit dem Alt-Eigenkapital belastet und deshalb der weggefallene (höhere) Steuersatz in der Gliederungsrechnung nicht mehr fortgeschrieben werden.

Dennoch wird die materielle Verwendungsfiktion in § 28 Abs. 2 Satz 1 KStG 1991 dadurch nicht verdrängt. Zwar ist die Ausschüttungsbelastung gemäß § 27 Abs. 1 KStG 1991 erst mit Abfluss der Ausschüttungen herzustellen, hier also im Oktober 1994 und deshalb nach dem Schluss des betreffenden Wirtschaftsjahres 1993/94 am 30.6.1994. Die nach diesem Zeitpunkt abgeführte Gewinnausschüttung stellt sich entgegen der Annahme des FG im Hinblick auf die Feststellung der Teilbeträge des vEK auch nicht als rückwirkendes Ereignis i.S. des § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO dar; die Gewinnausschüttung muss nur im nachrichtlichen Teil des Feststellungsbescheides gemäß § 47 KStG 1991 zum Schluss des Wirtschaftsjahres, das dem Gewinnvertei-lungsbeschluss v...