Leitsatz
Negative ausländische Einkünfte (hier: Verluste aus Land- und Forstwirtschaft), die in den Veranlagungszeiträumen 1985 bis 1991 entstanden und bis zum Veranlagungszeitraum 1991 einschließlich nicht ausgeglichen worden sind, dürfen nach § 2a EStG i.d.F. des StÄndG 1992 vom 25.2.1992 (BGBl I 1992, S. 297, BStBl I 1992, S. 146) zeitlich unbegrenzt vorgetragen werden.
Sachverhalt
Der Kläger erzielte von 1983 bis 1989 Verluste und seit 1990 Gewinne aus einer Beteiligung an einer Farm in Paraguay. Das Finanzamt stellte die verbleibenden Verluste aus der Beteiligung am 31.12.1992 nach § 2a Abs. 1 EStG auf 77627 DM fest. Für die Streitjahre 1993 bis 1996 erließ das Finanzamt Feststellungen über die am Schluss des jeweiligen Veranlagungszeitraums verbleibenden Verluste. Dabei ging es gemäß § 2a Abs. 1 Satz 2 EStG i.d.F. des HBegleitG 1983 davon aus, dass die Altverluste bis zum Veranlagungszeitraum 1991 einschließlich nur sieben Jahre vortragsfähig waren. Die Feststellungen der Streitjahre wurden daher jeweils um die vor mehr als sieben Jahren entstandenen Verluste gekürzt. Hiergegen wandte sich der Kläger und begehrte den zeitlich unbegrenzten Vortrag der noch nicht verbrauchten Altverluste ab Veranlagungszeitraum 1985, wie dies § 2a Abs. 1 Satz 3 EStG i.d.F. des StÄndG 1992 ab 1992 vorsah. Nach erfolglosem Einspruch gab das FG der Klage statt.
Entscheidung
Der BFH hat die Revision als unbegründet zurückgewiesen. Nach § 2a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG dürfen negative ausländische Einkünfte aus einer in einem ausländischen Staat belegenen land- und forstwirtschaftlichen Betriebsstätte nur mit positiven ausländischen Einkünften derselben Art aus demselben Staat ausgeglichen werden. Für die im Entstehungsjahr nicht ausgeglichenen Verluste sah Satz 2 der Vorschrift i.d.F. des HBegleitG 1983 einen auf sieben Jahre begrenzten Abzug durch Verrechnung mit positiven ausländischen Einkünften der jeweils selben Art aus demselben Staat vor. Mit § 2a Abs. 1 Satz 3 EStG i.d.F. ab 1992 ist die zeitliche Begrenzung des Verlustvortrags auf sieben Jahre entfallen. Nach Satz 5 der Vorschrift sind die am Schluss eines Veranlagungszeitraums noch verbleibenden negativen Einkünfte gesondert festzustellen; in diese Feststellungen sind auch die vor dem 1.1.1992 entstandenen Altverluste, die bis zum 31.12.1991 noch nicht ausgeglichen waren, ohne zeitliche Begrenzung einzubeziehen. Dies folgt aus § 2a Abs. 1 Satz 3 EStG 1992, der nach § 52 Abs. 1 EStG i.d.F. des StÄndG 1992 erstmals für den Veranlagungszeitraum 1992 anzuwenden ist. Denn auch die zum 31.12.1991 festgestellten Altverluste sind negative Einkünfte, die nach Satz 1 des § 2a Abs. 1 EStG nicht ausgeglichen werden konnten.
Dieser Rechtsfolge steht § 2a Abs. 1 Satz 2 EStG, der eine Begrenzung des eingeschränkten Verlustvortrags auf sieben Jahre vorsah, nicht entgegen. Das Fehlen einer dem § 52 Abs. 13b EStG 1988 entsprechenden Übergangsvorschrift rechtfertigt nicht den Schluss, dass der Gesetzgeber die Altverluste mit dem StÄndG 1992 bewusst und abweichend von den Verlusten nach § 10d EStG vom unbegrenzten Vortrag ausschließen wollte. Vielmehr wollte der Gesetzgeber mit der zeitlich unbegrenzten Abziehbarkeit der Auslandsverluste die bei der Änderung des allgemeinen Verlustabzugs durch das StRG 1990 unterlassene Anpassung des § 2a EStG nachholen. Eine davon abweichende Regelung hätte einer sachlichen Rechtfertigung bedurft und eine ausdrückliche Regelung erfordert.
Praxishinweis
Laut BFH sind für die Ermittlung des Verlusts jeweils die Vorschriften des Zeitraums der Verlustentstehung maßgebend, d.h., es ist der Verlust auszuweisen, der sich nach den im jeweiligen Zeitraum geltenden Gewinnermittlungsvorschriften ergibt. Nur darauf beschränkt sich die Maßgeblichkeit des Verlustentstehungszeitraums; sie bedeutet deshalb nicht, dass grundsätzlich auch die in jenem Zeitraum geltende Regelung für den Abzug des Verlusts maßgeblich ist. Vielmehr gilt insoweit, dass über die Höhe des abzugsfähigen Verlusts erst im Abzugsjahr entschieden wird.
Link zur Entscheidung
BFH-Urteil vom 30.6.2005, IV R 31/04