USt bei Kfz-Überlassung an Handelsvertreter (zu § 3 Abs. 12 UStG)

Leitsatz

1. Bei sog. nichtsteuerbaren Beistellungen liegt weder ein Tausch noch ein tauschähnlicher Umsatz (§ 3 Abs. 12 UStG) vor.
2. Die nichtsteuerbare Beistellung setzt voraus, dass der Beistellende Empfänger einer an ihn erbrachten Leistung ist und die Beistellung ausschließlich für Zwecke der Leistungserbringung an den Beistellenden verwendet wird.
3. Sind für einen Unternehmer Handelsvertreter tätig, denen der Unternehmer Kfz überlässt, ist die Überlassung als Beistellung anzusehen, wenn die Handelsvertreter die Fahrzeuge nur für Zwecke der Handelsvertretertätigkeit, nicht aber auch für private Zwecke verwenden dürfen, und dieses Verbot auch in geeigneter Weise tatsächlich überwacht wird.

Problematik

Die Klägerin lieferte im Rahmen eines Kommissionsverhältnisses Haushaltswaren durch sog. Gruppenberaterinnen als selbstständige Handelsvertreterinnen an Endverbraucher. Die Gruppenberaterinnen erhielten eine Provision und einen von der Klägerin geleasten Pkw mit Versicherungsschutz auch für den Ehemann. Das Modell hing vom Umsatz ab. FA und FG nahmen insoweit einen tauschähnlichen Umsatz an.

Entscheidung des BFH

Der BFH bestätigte die Auffassung des FG, weil nach schon die Kriterien für die Vergabe der Pkw Belohnungscharakter hatten, vor allem aber, weil das Verbot einer privaten Nutzung nicht überwacht war.

Konsequenzen für die Praxis

Eine steuerbare Leistung gegen Entgelt liegt auch vor, wenn das Entgelt für eine Lieferung oder sonstige Leistung nicht in einer Geldzahlung, sondern in einer Lieferung oder sonstigen Leistung besteht (tauschähnlicher Umsatz: § 3 Abs. 12 Satz 2 UStG). Diese Regelung hat im Gemeinschaftsrecht zwar keine Parallele. Sie ist aber überflüssig, weil sie lediglich klarstellt, was ohnehin gilt. Es handelt sich um zwei Leistungen, die lediglich durch die Modalität der Entgeltvereinbarung (tauschähnlicher Umsatz) miteinander verknüpft sind.

Für die Auffassung von Stadie (in UR 2009, S. 745), dass ein Umsatz, also eine Leistung gegen Entgelt, umsatzsteuerrechtlich deswegen außer Ansatz bleiben müsse, weil das Entgelt nicht in Geld, sondern in einer Sachleistung bestehe, gibt es keinen überzeugenden Anhaltspunkt. Die Bemessungsgrundlage muss zwar in Geld ausdrückbar sein. Das trifft aber – auch – nach der Rechtsprechung des EuGH^[1] für eine als Gegenleistung vereinbarte Lieferung oder Dienstleistung zu. Ein derartiger Leistungsaustausch liegt z.B. dann vor, wenn ein Unternehmer als Arbeitgeber seinem Mitarbeiter einen Pkw zur privaten Nutzung überlässt. Ein Teil der Arbeitsleistung kann dann Entgelt für die sonstige Leistung, Nutzungsüberlassung, sein.

Es kann sich aber auch nur um eine sog. Beistellung handeln. Eine Beistellung liegt vor, wenn der Unternehmer einem anderen Unternehmer einen Gegenstand ausschließlich zu dem Zweck zur Nutzung überlässt, damit der Berechtigte ihn zur Ausführung der Leistung an ihn, dem überlassenden Unternehmer, nutzt und eine anderweitige Verwendung beim Nutzungsberechtigten aufgrund der zwischen den Beteiligten bestehenden Vereinbarungen und deren tatsächliche Handhabung ausgeschlossen ist. Dass die Beistellung auch dem Unternehmer nützt, der für den beistellenden Unternehmer eine Leistung ausführt, ist dabei unerheblich.

Wird ein Pkw ohne gesondert berechnetes Entgelt zur Nutzung überlassen, hängt die Beurteilung als tauschähnlicher Umsatz oder Beistellung davon ab, ob eine private Nutzung durch ein entsprechendes, klar und eindeutig vereinbartes Verbot und dessen tatsächliche Handhabung ausgeschlossen ist. Entscheidend ist, ob das Verbot auch tatsächlich beachtet, überwacht und damit durchgesetzt wird. Ob das der Fall ist, ist im Wesentlichen eine Frage des konkreten Sachverhalts und deshalb sind vor dem FG alle Argumente und Beweise vorzutragen.

Liegen die Voraussetzungen einer Beistellung aufgrund der Gestattung der privaten Nutzung oder deswegen nicht vor, weil diese nicht wirksam ausgeschlossen war, sind grundsätzlich die vollen Kosten als Entgelt zu erfassen. Anders nur, wenn eine eindeutige Aufteilung aufgrund eines ordnungsgemäßen Fahrtenbuchs möglich ist oder – möglicherweise – bei einer pauschalierten Aufteilung (1 %-Regelung). Eine Leistung kann nicht aufgrund einer Schätzung teilweise als Beistellung beurteilt werden. Dementsprechend kommt auch eine Aufteilung der Kosten im Rahmen eines tauschähnlichen Umsatzes nicht in Betracht.

Link zur Entscheidung

BFH, Urteil v. 12.5.2009, V R 24/08, BFH/NV 2009 S. 2010

[1] z.B. EuGH, Urteil v. 3.7.2001, C-380/99, BFH/NV Beilage 2001 S. 192.