Leitsatz (amtlich)
Verluste des nicht nach außen auftretenden Gesellschafters einer BGB-Innengesellschaft, die zu einem negativen Kapitalkonto geführt haben, sind nicht ausgleichsfähig, sondern nur nach § 15a EStG verrechenbar. Das gilt auch dann, wenn sich der Gesellschafter gegenüber dem tätigen Gesellschafter zum Verlustausgleich verpflichtet hat.
Sachverhalt
Der Kläger, die beigeladene L und PS schlossen 1991 einen "Vertrag über die Errichtung einer Innengesellschaft". Danach war L verpflichtet, eine Fotomodellagentur zu betreiben. Im Innenverhältnis zu ihren Mitgesellschaftern stand L die alleinige Geschäftsführung zu. Eine Reihe wichtiger Geschäfte bedurfte der Zustimmung von PS und dem Kläger. Dem Kläger und PS standen die Informations- und Kontrollrechte nach § 716 BGB zu. L war im Innenverhältnis von der Haftung und von der Teilnahme am Verlust der Agentur freigestellt; den Verlust trugen der Kläger zu 1/3 und PS zu 2/3. Am Gewinn waren der Kläger und L zu je 50 % beteiligt. Die Agentur erwirtschaftete im Streitjahr 1991 einen Verlust von 80052 DM. Das Finanzamt verteilte den Verlust mit 21 276 DM auf L und mit 58 776 DM auf den Kläger. PS sah es nicht als Mitunternehmer an und erließ dementsprechend diesem gegenüber einen negativen Feststellungsbescheid, der bestandskräftig wurde. Die Verlustanteile für den Kläger stellte das Finanzamt nach § 15a Abs. 4 EStG als lediglich verrechenbar fest. Klage und Revision blieben erfolglos.
Entscheidungsgründe
Die für den Kommanditisten anzuwendenden Regelungen des § 15a EStG gelten sinngemäß für die Gesellschafter einer stillen Gesellschaft i.S. von § 230 HGB, bei der die Gesellschafter als Mitunternehmer anzusehen sind. Sie gelten auch sinngemäß für Gesellschafter einer GbR, bei der der Gesellschafter als Mitunternehmer anzusehen ist, soweit die Inanspruchnahme des Gesellschafters für Schulden im Zusammenhang mit dem Betrieb durch Vertrag ausgeschlossen oder nach Art und Weise des Geschäftsbetriebs unwahrscheinlich ist.
Die zwischen dem Kläger und L bestehende Innengesellschaft erfüllt die Merkmale einer atypisch stillen Gesellschaft nicht. Sie ist dieser auch nicht gleichzusetzen. Die beschränkte Ausgleichs- und Abzugsfähigkeit der Verlustanteile des Klägers ergibt sich im Streitfall aber aus § 15a Abs. 5 Nr. 2 EStG. Das entspricht der h.M. und der Absicht des Gesetzgebers, die für KG geltenden Ausgleichsbeschränkungen auch auf GbR auszudehnen, um ein missbräuchliches Ausweichen auf diese Gesellschaften als Abschreibungsmodell zu verhindern. Nach dem Grundgedanken des § 15a EStG sollen Verluste nicht ausgeglichen werden, die keine gegenwärtige wirtschaftliche Belastung darstellen, weil sie weder zum Verlust von Kapital führen noch im Hinblick auf eine Haftung von Bedeutung sind. Das gilt für alle (Mit-)Unternehmer, die einer beschränkten oder - wie bei einer Innengesellschaft - keiner (Außen-) Haftung gegenüber den Gläubigern der Gesellschaft (des tätigen Gesellschafters) unterliegen.
Die Anwendung des § 15a EStG auf Innengesellschaften hat nach dessen Abs. 5 i.V.m. Abs. 1 Satz 1 zunächst zur Folge, dass Verluste des Gesellschafters im Verlustentstehungsjahr nur ausgleichs- oder abzugsfähig sind, soweit dieser eine Einlage in das Gesellschaftsvermögen geleistet hat und das dadurch entstehende positive Kapitalkonto durch die Verluste aufgezehrt worden ist. Diese Möglichkeit des Verlustausgleichs bzw. -abzugs entfällt im Streitfall. Der Kläger hat keine Einlage geleistet. Die Verlustanteile sind auch nicht deshalb ausgleichs- oder abzugsfähig, weil sich der Kläger gegenüber der Mitgesellschafterin L verpflichtet hatte, zusammen mit PS die Verluste des Unternehmens zu übernehmen. Ein über den Verlust der Einlage hinausgehender erweiterter Verlustausgleich ist nach der in § 15a EStG getroffenen Regelung davon abhängig, ob der Gesellschafter nach außen gegenüber den Gläubigern der Gesellschaft haftet. Daran fehlt es im Streitfall. Die Außenhaftung des Klägers war durch Vertrag ausgeschlossen i.S. von § 15a Abs. 5 Nr. 2 EStG.
Link zur Entscheidung
BFH vom 10.7.2001 – VIII R 45/98