Küting/Weber, Handbuch der Rechnungslegung – Einzelabsch ... / III. Überblick über die horizontale Gliederung des Anlagespiegels nach der direkten Bruttomethode

Rn. 157

Stand: EL 33 – ET: 09/2021

Den UN, die in den Pflichtanwendungsbereich von § 266 fallen, schreibt § 284 Abs. 3 die Anwendung der direkten Bruttomethode zwingend vor. Damit wurde im Zuge der Umsetzung des sog. Bilanzrichtlinien-Gesetzes (BiRiLiG) vom 19.12.1985 (BGBl. I 1985, S. 2355ff.) dasjenige Verfahren in das deutsche Bilanzrecht aufgenommen, welches bis dato in vergleichbarer Form im angelsächsischen Raum dominierte. Daneben wird die Auffassung vertreten, dass i. R.d. freiwilligen Erstellung eines Anlagespiegels ein Drei-Methoden-Wahlrecht besteht. Demnach sollen für diese Gruppe von UN die vor Inkrafttreten des BiRiLiG in Deutschland nahezu ausschließlich angewendete direkte Nettomethode sowie die früher gleichfalls zulässige indirekte Bruttomethode weiterhin genutzt werden dürfen (vgl. HdR-E, HGB § 247, Rn. 20). Voraussetzung hierfür soll sein, dass von § 284 Abs. 3 abweichende Ausweismethoden eindeutig als solche gekennzeichnet werden (vgl. HdJ, Abt. II/1 (1990), Rn. 102; zur Gegenüberstellung der drei denkbaren Ausweismethoden HdR-E (1995), HGB § 268, Rn. 58ff.). Demgegenüber wird hier die Auffassung vertreten, dass zumindest die von der Anwendung von § 284 Abs. 3 befreiten UN, wie kleine KapG, auch bei freiwilliger Nichtinanspruchnahme der Befreiungsvorschrift ihren Anlagespiegel nach dem Recht der KapG erstellen müssen (vgl. auch HdR-E, HGB §§ 284–288, Rn. 156, dortige Übersicht). D.h., auch für sie bleibt die direkte Bruttomethode zwingend (vgl. HdR-E, HGB §§ 284–288, Rn. 143; weniger restriktiv HdJ, Abt. II/3 (2015), Rn. 290: Es empfiehlt sich ein Rückgriff auf die für KapG geltenden Grundsätze).

Rn. 158

Stand: EL 33 – ET: 09/2021

Die direkte Bruttomethode hat zum Ziel, die Entwicklung der einzelnen Posten des Anlagengitters in einer Zeile darzustellen. Ein alle gesetzlichen Mindestanforderungen tabellarisch erfüllender Anlagespiegel muss aus 12 Spalten bestehen und ist aus Gründen der Klarheit freiwillig um den RBW am GJ-Ende zu erweitern (vgl. HdR-E, HGB §§ 284–288, Rn. 145, sowie die Übersicht: Beispielhafter Aufbau eines Anlagengitters (Variante 1), HdR-E, HGB §§ 284–288, Rn. 150). Freiwillige Erweiterungen dieses Anlagengitters um einen Spiegel der Zugangswerte ebenso wie Zuschreibungen sind zulässig.

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Stand: EL 33 – ET: 09/2021

Inhaltlich weisen die (Standard-)Ausweiskategorien des Anlagengitters grds. folgende Definitionsmerkmale auf:

(1)	Bruttobuchwerte der zu Beginn des GJ im UN befindlichen Gegenstände des AV repräsentieren die gesamten (historischen) AHK. Diese ergeben sich aus dem Anlagespiegel des VJ wie folgt: gesamte AHK plus Zugänge minus Abgänge plus/minus Umbuchungen (jeweils zu AHK).
(2)	Mengenmäßige Zunahmen der im UN befindlichen Gegenstände des AV im Laufe des GJ sind unter den Zugängen auszuweisen. Deren Bewertung erfolgt zu (historischen) AHK (vgl. auch HdR-E, HGB §§ 284–288, Rn. 175f., 184). Ggf. sind bei Einbuchung von (gebrauchten oder wertgeminderten) VG als Zugänge auch Veränderungen der kumulierten Abschreibungen durch Abschreibungen auf Zugänge des GJ zu erfassen (vgl. auch HdR-E, HGB §§ 284–288, Rn. 179).
(3)	Mengenmäßige Abnahmen der im UN befindlichen Gegenstände des AV im Laufe des GJ sind in der Kategorie "Abgänge" sichtbar zu machen. Sie sind mit ihren (historischen) AHK zu bewerten. Mit Abgängen sind daher im betreffenden GJ Anpassungen der Spalte(n) der kumulierten Abschreibungen, der (kumulierten) Zuschreibungen, der Abschreibungen auf Abgänge und der RBW verbunden. Weiterhin mindern sie im Folgejahr die Spalte der gesamten AHK (vgl. auch HdR-E, HGB §§ 284–288, Rn. 185, betreffend Umgliederungen aus dem AV in das UV).
(4)	Ausweisveränderungen der im UN befindlichen Gegenstände des AV im Laufe des GJ sind in der Spalte "Umbuchungen" zu zeigen. Umbuchungen erfolgen nach den für Zu- oder Abgänge geltenden Grundsätzen (vgl. zur Frage des möglichen Ausweises von Umgliederungen aus dem oder in das UV HdR-E, HGB §§ 284–288, Rn. 174ff., 185).
(5)	Wertmäßige Zunahmen der im UN befindlichen Gegenstände des AV im Laufe des GJ sind als Zuschreibungen des GJ kenntlich zu machen. Materiell muss es sich grds. um die Korrektur von in den VJ erfolgten außerplanmäßigen Abschreibungen handeln. Zuschreibungen erhöhen die RBW des GJ. Weiterhin ist es zweckmäßig, die kumulierten Abschreibungen im Folgejahr in gleicher Höhe zu kürzen (vgl. HdR-E, HGB §§ 284–288, Rn. 197).
(6)	Mit dem Begriff "Abschreibungen in ihrer gesamten Höhe" hat der Gesetzgeber wertmäßige Verminderungen der am BilSt zum Anlagengitter zählenden Posten, die aus dem laufenden sowie früheren GJ stammen, umschrieben (sog. kumulierte Abschreibungen) – ggf. gekürzt um Zuschreibungen aus VJ. Hierin sind keine Beträge enthalten, die auf Abgänge oder abgehende Umbuchungen entfallen.
(7)	Im Abrechnungszeitraum verrechnete Wertverzehre der zum Anlagengitter zählenden Posten sind als Abschreibungen des GJ zu zeigen. Es handelt sich hierbei um den zu Beginn und/oder am Ende des GJ auf die Posten des Anlagengitter...