Earned Value Methode: Ergebnisausweis für langfristige Fertigungsaufträge nach IAS 11/IFRS 15

Zusammenfassung

Überblick

• Die durch die Rechnungslegung nach den IFRS geforderte Transparenz lässt sich häufig nur durch die Harmonisierung von internem und externem Rechnungswesen effizient bewältigen.
• Um den Ergebnisausweis für langfristige Fertigungsaufträge nach der Percentage-of-Completion-Methode gemäß IAS 11, bzw. ab 2018 gemäß IFRS 15 führen zu dürfen, ist ein gut ausgebautes Projekt-Controlling notwendig.
• Die Earned Value Methode ermöglicht ein integriertes Performance Management der erfolgsrelevanten Projektgrößen Kosten, Zeit und Qualität. Damit erfüllt sie die Anforderungen für den Ergebnisausweis nach der Percentage-of-Completion-Methode gemäß IAS 11/IFRS 15.

1 Bewertung von Fertigungsaufträgen erfordert wirksames Projektcontrolling

Bilanzierung nach IFRS erfordert integrative Controllingmethoden

Seit 2005 ist die Bilanzierung nach ÎFRS für alle kapitalmarktnotierten europäischen Unternehmen verpflichtend. Ziel der Einführung ist eine verbesserte Transparenz über den Wert und die Ertragslage der Unternehmen. Die dadurch entstandene Notwendigkeit, Rechnungslegungsnormen mit internen Planungs- und Steuerungsinformationen zu hinterlegen, erfordert integrative Controllingmethoden.^[1] Diese müssen die methodischen Differenzen zwischen internem und externem Rechnungswesen in eine gemeinsame Informationsbasis überführen.

Auswirkungen des IAS 11/IFRS 15 auf das Projektcontrolling

Der IAS 11 – bzw. der IFRS 15 (ab 2018) – regelt, wie Erträge und Aufwendungen im Zusammenhang mit langfristigen Fertigungsaufträgen im Abschluss des Auftragnehmers zu erfassen sind. Im Fall einer verlässlichen Ermittlung der Erlöse langfristiger Fertigungsaufträge^[2] sind diese nach der "Percentage-of-Completion-Method" (POC) zu bewerten. Die Auftragserlöse und -kosten, deren Schätzungen jährlich durchzuführen sind, werden über die Geschäftsjahre verteilt; als Schlüssel dient der Grad der Fertigstellung. Zeichnet sich ein Auftragsszenario mit höheren Kosten als Erlösen ab, ist der erwartete Verlust sofort erfolgswirksam zu erfassen. Um den Anforderungen gerecht zu werden, wird der Ruf nach einem ausgereiften Projektcontrolling immer lauter. Herkömmliche Methoden der Projektplanung und -steuerung über Budgets können diese Ansprüche nicht mehr voll erfüllen.^[3] Vielmehr ist es sinnvoll, Planungs- und Steuerungsinstrumente anzuwenden, die eine Brücke zwischen internem und externem Rechnungswesen schlagen. Der IAS 11 empfiehlt die Anwendung outputorientierter Verfahren, um eine möglichst valide Messung des Fertigstellungsgrades zu gewährleisten. Ein gut geeigneter Ansatz hierfür ist die Earned Value Methode. Diese ist ebenso uneingeschränkt nach Inkrafttreten des IFRS 15 zur Bemessung des Leistungsfortschritts langfristiger Fertigungsaufträge anwendbar.

[1] vgl. Hofmann/Müller, Sasse, 2004, S. 381 ff.

[2] IAS 11.22 ff./IFRS 15.31.

[3] vgl. Hofmann/Müller/Sasse, 2004, S. 387 ff.

2 Fallstudie

2.1 Abweichende Grundsätze beim Erfolgsausweis nach IFRS oder HGB

IFRS 15 ersetzt IAS 11 und IAS 18

Sowohl der IAS 11 als auch der IAS 18 werden künftig vom IFRS 15 "Erlöse aus Verträgen mit Kunden" ab dem Jahr 2018 abgelöst. IFRS 15 bestimmt dann branchenübergreifend, zu welchem Zeitpunkt und in welcher Höhe Umsatzerlöse aus Verträgen mit Kunden zu realisieren sind. Es zeichnet sich ab, dass sich der Geltungsbereich deutlich verändert. Mithin ist die Erlösrealisation künftig integrativ in einem und nicht wie bisher in zwei Standards geregelt. IFRS 15 stellt somit sowohl auf die Erlösrealisation aus kurzfristigen als auch langfristigen Fertigungsaufträgen ab.

Dem neuen Standard liegt ein 5-Phasen-Modell zu Grunde, bei dem im fünften Schritt die Erlöserfassung an die Erfüllung einzelner Leistungsverpflichtungen anknüpft.^[1] Dabei greift der Standard insbesondere auf das Kriterium der Übertragung der Kontrolle an den Waren oder Dienstleistungen vom Unternehmen auf den Kunden (control-Kriterium) zurück.^[2]

Die Umsatzrealisation kann prinzipiell zeitpunkt- oder zeitraumbezogen erfolgen

Der Kontrollübergang und somit die Umsatzrealisation kann prinzipiell zeitpunkt- oder zeitraumbezogen erfolgen.^[3] Zunächst ist nach dem Standard zu prüfen, ob ein zeitraumbezogener Kontrollübergang vorliegen könnte. Im IFRS 15.35 werden drei Kriterien aufgeführt, bei denen ein zeitraumbezogener Kontrollübergang erfolgt:

• Der Kunde erhält und verbraucht den Nutzen gleichzeitig mit der Leistungserbringung durch das Unternehmen (Dienstleistungen) oder
• die Leistung des Unternehmens schafft oder verbessert einen Vermögenswert, der durch den Kunden während der Leistungserbringung kontrolliert wird oder
• die Leistung des Unternehmens führt zu einem Vermögenswert ohne alternative Nutzung und das Unternehmen verfügt über ein durchsetzbares Recht auf Zahlung für die bis dato ausgeführte Leistung (Relevanz der Vertragsgestaltung).

Die Kriterien des IFRS 15 für einen zeitraumbezogenen Kontrollübergang sind deutlich enger gefasst als beim IAS 11

Ist mindestens eines dieser Kriterien erfüllt, so erfolgt der Kontrollübergang über einen Zeitraum hinweg.^[4] Somit sind die Kriterien des IFRS 15 für einen zeitraumbezogenen Kontrollübergang deutlich enger gefasst als ...