Der Beitrag der einzelnen Produkte, der für die Deckung der nicht direkt zuzuordnenden Kosten erwirtschaftet wird, ist für jede Entscheidung zur Optimierung der Unternehmensergebnisse von besonderer Bedeutung. Selbstverständlich konzentriert sich die Vertriebsorganisation auf die Produkte, die einen besonders hohen Beitrag leisten. Dazu müssen die produktbezogenen Deckungsbeiträge sicher ermittelt werden. Gleichzeitig sind die Deckungsbeiträge der Produkte die Grundlage für alle weiteren Deckungsbeitragsbetrachtungen, die sich auf zusätzliche Einheiten beziehen.
Direkte und variable Kosten
Bei der Berechnung der Produktdeckungsbeiträge werden alle direkt dem Produkt zuzuordnenden Kosten von dessen Erlösen abgezogen. Dabei ist die aus der Theorie stammende Gleichsetzung von direkten Kosten mit den variablen Kosten in der Praxis nicht haltbar. Dort fließen auch fixe Kosten wie Abschreibungen für Fertigungsmaschinen oder Mietkosten für Fertigungshallen, in denen nur ein Produkt gefertigt wird, in die direkten Kosten ein. Das vereinfacht die Berechnung, da so die bereits bekannten Herstellkosten als wichtige Kostengröße bei der Berechnung herangezogen werden können. Zum anderen werden die Auswirkungen der Entscheidungen, die aufgrund der Deckungsbeitragsbetrachtung gemacht werden, nur selten wesentlich für die technische Struktur sein. Und wenn, dann wird der Einfluss der Entscheidungen auf tatsächlich abbaubare Kosten und fixe Kosten vor der endgültigen Umsetzung noch einmal geprüft.
Damit konzentriert sich die Deckungsbeitragsrechnung auf die Kosten, die den Produkten und späteren Deckungsbeitragsstufen direkt zugeordnet werden können. Die Tatsache, dass diese Kosten oft variabel sind, hilft bei deren Entdeckung.
3.1 Die üblichen Kosten
Bekannt und einfach zu ermitteln sind die Kosten, die auch in die Berechnung der Herstellkosten einfließen:
3.1.1 Materialkosten
Die eingesetzten Rohstoffe, Materialien oder Bauteile werden zum Einkaufspreis angesetzt. Die Verwendung von gleitendem Durchschnittspreis oder von Preisen, die unter der Verwendung von Verbrauchsabläufen ermittelt werden (FIFO, LIFO …) vereinfacht ihre Erfassung und bietet sich auch aus entscheidungsorientierter Sicht an. Und nicht zuletzt wird dadurch eine Konstanz erreicht, die den Aussagen größere Sicherheit gibt.
Beschaffungskosten wie Transport, Verpackung oder Versicherung erhöhen den Wert der eingesetzten Produkte. Das gilt auch für die anteiligen Beschaffungskosten.
Indirekte und direkte Zuordnung
Die Beschaffungsgemeinkosten sind bezüglich der eingekauften Rohstoffe, Materialien und Bauteile indirekt. Doch das spielt hier keine Rolle. In der produktbezogenen Deckungsbeitragsrechnung wird auf den direkten Bezug zum Endprodukt geschaut. Der Verbrauch der Materialien ist direkt zuzuordnen. Deren Wert wird auch durch die Beschaffungsgemeinkosten bestimmt.
3.1.2 Fertigungskosten
Die Fertigungslöhne werden als direkte Kosten der Produktionsaufträge erfasst. Sie können den einzelnen Produkten zugeordnet werden.
In den Fertigungskosten sind vor allem die Kosten der eingesetzten Maschinen enthalten. Wenn diese z. B. über Maschinenstundensätze den Fertigungsaufträgen zugeordnet werden können, können sie auch den einzelnen Produkten zugeordnet werden.
Erschwerte Zuordnung zu den Produkten
Der Trend in der Produktionstechnik hin zu flexiblen Verarbeitungszentren erschwert die Zuordnung der Kosten zu den Produkten. Es werden direkte Lohnkosten durch fixe Abschreibungen auf die Anlagen ersetzt. Oft ist eine parallele Bearbeitung unterschiedlicher Produkte möglich. Welchem Produkt wird dann der Energieverbrauch in dieser Zeiteinheit zugeordnet? Dies erschwert die reale Zuordnung und führt zu Verteilungsrechnungen.
Im Fertigungsbereich gibt es eine Vielzahl von Kostenarten, die eine Zuordnung nicht zulassen oder die nur mit aufwändigen Systemen zugeordnet werden können. Dazu gehören die Kosten
- der Fertigungsleitung,
- der Handwerker,
- für den innerbetrieblichen Transport oder
- für den Fertigungsbereich.
Individuelle Situation ermöglicht Zuordnung
Tatsächlich gibt es individuelle Situationen, in denen auch diese Kosten eindeutig einem Produkt zugeordnet werden können. Das ist z. B. dann der Fall, wenn die gesamte Fertigungshalle nur für dieses Produkt verwendet wird oder wenn das Team der Fertigungssteuerung nur dieses eine Produkt betreut. In der Praxis finden sich solche Voraussetzungen in großen Unternehmen mit wenigen Produkten, die in großen Mengen gefertigt werden.
3.2 Die unüblichen Kosten
Die bisherigen Positionen sind alle aus der Berechnung der Herstellkosten bekannt. Es gibt aber außerhalb der Fertigung durchaus Kosten, die bei genauerer Prüfung auch einzelnen Produkten zugeordnet werden können. Diese umfassen die Sondereinzelkosten aus der Herstellkostenkalkulation, gehen aber darüber hinaus.
Logistikkosten 1: Lager
In der Logistik können Lagerkosten zugeordnet werden, wenn ganze Lager oder exakt abgrenzbare Lagerbereiche für nur ein Produkt genutzt werden. Das findet sich in der Praxis bei Produkten, die besondere Lagerbedingungen verlangen ...