Plan-Jahresabschluss: Möglichkeiten, Grenzen und Fallbei ... / 4 Besonderheiten des Plan-Abschlusses in der internationalen Rechnungslegung

4.1 Planungsgegenstände

Rz. 42a

Im Unterschied zum HGB besteht ein vollständiger IFRS-Abschluss stets aus Bilanz, GuV- und sonstiger Gesamtergebnisrechnung, Eigenkapitalveränderungsrechnung, Kapitalflussrechnung sowie Anhang.^[1]

Im Falle börsennotierter (Mutter-)Unternehmen, deren Schuld- oder Eigenkapitalinstrumente an einem öffentlichen Markt gehandelt werden,^[2] tritt stets noch die Segmentberichterstattung als Rechnungslegungsinstrument hinzu. Im Mittelpunkt des Interesses stehen jedoch zumeist die rein quantitativen Abschlussinstrumente Bilanz, GuV- und sonstiges Gesamtergebnis, Kapitalflussrechnung und Eigenkapitalveränderungsrechnung, welche auch als primäre Abschlussinstrumente bezeichnet werden und gegenüber dem eher ergänzenden und erläuternden Anhang abgegrenzt werden.

Gleichwohl dürfte jedoch auch die Segmentberichterstattung von besonderem Interesse für die Planung sein. Da in den aktuell anwendbaren Normensystemen zur Segmentberichterstattung diese nach dem sog. management approach aufzustellen ist, werden im Rahmen der externen Berichterstattung im Wesentlichen aggregierte Informationen über intern gebildete Segmente sowie Segmentkennzahlen in der Abgrenzung und mit den Bewertungsmaßstäben berichtet, wie sie auch den obersten Entscheidungsträgern zur Verfügung gestellt werden.^[3]

Da die den obersten Entscheidungsträgern vorgelegten Segmentdaten regelmäßig zur Steuerung der Segmente verwendet werden^[4], dürfte eine interne Plan-Segmentberichterstattung schon allein deshalb häufig aufgestellt werden, um anhand dieser Plandaten die tatsächlich eingetretene Entwicklung in den Segmenten in Gestalt der nach Abschluss der Berichtsperiode ermittelten Ist-Segmentinformationen beurteilen zu können.

Zudem bildet die Planung auf Ebene der Segmente (z. B. Sparten) – bei einer progressiven Planung – häufig den Ausgangspunkt zur Aufstellung der Unternehmens- bzw. Konzernplanung.^[5]

Rz. 42b

Da die Eigenkapitalveränderungsrechnung in differenzierter Form die Entwicklung des Eigenkapitals und seiner einzelnen Bestandteile fortschreibt^[6], ist eine mögliche Planung der Eigenkapitalveränderungsrechnung kein von Bilanz und Ergebnisrechnung losgelöster Planungsgegenstand, sondern integraler Bestandteil der Planung des Eigenkapitals und damit der Planbilanz. Eine Ausgliederung der Planung des Eigenkapitals und seiner Entwicklung aus der Bilanzplanung ist zwar möglich, aber keinesfalls zwingend.

Rz. 42c

In der einfachen Grundform besteht die Finanzplanung aus der Fortschreibung des Anfangsbestands von Zahlungsmitteln und ggf. Zahlungsmitteläquivalenten um Plan-Einzahlungen und Plan-Auszahlungen. Für die Feststellung des künftigen Liquiditätsstatus (zum Ende einer Berichtsperiode) ist eine solche, vergleichsweise undifferenzierte Auflistung und Gegenüberstellung von Plan-Einzahlungen und Plan-Auszahlungen – unter Berücksichtigung des Anfangsbestands an liquiden Mitteln – auch ausreichend. Allerdings lassen sich die Plan-Einzahlungen und Plan-Auszahlungen auch den einzelnen Tätigkeitsbereichen einer Bericht erstattenden Einheit zuordnen (betriebliche Tätigkeit, Investitionstätigkeit und Finanzierungstätigkeit). In diesem Falle kann eine Plan-Kapitalflussrechnung aufgestellt werden, die zudem noch die Plan-Einzahlungen und Plan-Auszahlungen der betrieblichen Tätigkeit nach der direkten Methode darstellt.^[7]

Der Vorteil der Aufstellung einer – durch einfache Umgruppierung der Plan-Ein- und Auszahlungen einer Finanzplanung ableitbaren – Plan-Kapitalflussrechnung besteht darin, dass die Unternehmensleitung auch frühzeitig die Auswirkung von bestimmten Strategien, Leistungsprogrammen oder Szenarien erkennen und damit auch mögliche Schlussfolgerungen der Abschlussadressaten antizipieren kann. Mittels einer Plan-Kapitalflussrechnung lassen sich beispielsweise künftige (Plan-)Werte für den Free Cashflow,^[8] den Innenfinanzierungsgrad,^[9] den dynamischen Verschuldungsgrad^[10] oder die Cashflow-Marge vom Umsatz^[11] ermitteln.

Rz. 42d

Im Unterschied zum HGB besteht nach IAS 1.10 i. V. m. 1.10A die Ergebnisrechnung aus 2 Bestandteilen, der GuV-Rechnung und dem sonstigen Gesamtergebnis.^[12] Das sonstige Gesamtergebnis beinhaltet ausschließlich bestimmte Bewertungsanpassungen, häufig Zeitwertanpassungen, welche aufgrund von Einzelfallentscheidungen des IASB außerhalb der GuV-Rechnung zu erfassen sind^[13]. Da diese Bewertungsanpassungen jedoch die Definition von Erträgen bzw. Aufwendungen im Sinne des Conceptual Framework erfüllen,^[14] sind diese dennoch in der (Gesamt-)Ergebnisrechnung zu erfassen. Zudem ist bei der Planung auch die Untergliederung des sonstigen Gesamtergebnisses in das sonstige Gesamtergebnis aus unter bestimmten Bedingungen zu reklassifizierenden Posten und in das sonstige Gesamtergebnis aus nie zu reklassifizierenden Posten zu beachten,^[15] da die im ersten Abschnitt des sonstigen Gesamtergebnisses enthaltenen Posten zu einem späteren Zeitpunkt auch das künftige Perioden-Ergebnis der GuV beeinflussen werden.

Da die im sonstigen Gesamtergebnis e...