Prof. Dr. Dr. Carl-Christian Freidank
Rz. 22
Gegenstand der Prüfung (Prüfungsobjekt) ist zunächst nach § 316 Abs. 1 Satz 1 HGB i. V. m. § 317 Abs. 1 Satz 1 und Abs. 2 Satz 1 HGB sowie § 324a Abs. 1 Satz 1 HGB der Jahresabschluss (Bilanz, GuV sowie Anhang), ggf. auch der nach internationalen Rechnungslegungsstandards erstellte Einzelabschluss i. S. v. § 325 Abs. 2a HGB, der Lagebericht und die Buchführung. In die Prüfung ist auch das Inventar einzubeziehen, da die Daten des Jahresabschlusses auch auf diesen Informationen basieren. Der Umfang der Prüfung des Jahresabschlusses und des Lageberichts wird grundlegend in § 317 Abs. 1, 2 HGB festgelegt.
Rz. 23
Allerdings finden sich Mindestregelungen für die Durchführung dieser Prüfungen, die aber nicht Rechtsnormcharakter besitzen, in den Standardisierungen des IDW. Diesen Konventionen, die die gegenwärtige Auffassung des Berufsstandes der Wirtschaftsprüfer im Hinblick auf eine ordnungsmäßige Rechnungslegungsprüfung widerspiegeln und bereits weitgehend an die ISAs i. S. d. § 317 Abs. 5 HGB angepasst wurden, kommt aber herausragende Bedeutung bei der Ableitung nicht kodifizierter Grundsätze ordnungsmäßiger Abschlussprüfung (GoA) zu. In diesem Zusammenhang sind insbesondere die folgenden 3 IDW Prüfungsstandards zu nennen:
- "Ziele und allgemeine Grundsätze der Durchführung von Abschlussprüfungen (IDW PS 200)";
- "Rechnungslegungs- und Prüfungsgrundsätze für die Abschlussprüfung (IDW PS 201 n. F.)";
- "Prüfung des Lageberichts im Rahmen der Abschlussprüfung (IDW PS 350 n. F.)".
Rz. 24
§§ 316 und 317 HGB haben grundsätzlich Gültigkeit für die Abschlussprüfung der AG, der KGaA, der GmbH, von Kreditinstituten, von Versicherungsunternehmen, von rechnungslegungspflichtigen Unternehmen nach dem Publizitätsgesetz, von (großen) eingetragenen Genossenschaften und auch von "kapitalistischen" Personenhandelsgesellschaften.
Die im PublG angeführten Prüfungsobjekte entsprechen weitgehend den vom HGB genannten Objekten, da § 6 Abs. 1 Satz 2 PublG auf die Regelungen der §§ 316 ff. HGB Bezug nimmt. Allerdings ist bezüglich der Personenhandelsgesellschaften (OHG, KG) und der Einzelunternehmen zu beachten, dass Spezialvorschriften für die Aufstellung und/oder Offenlegung der Bilanz, der GuV, des Anhangs und des Lageberichts bestehen. So hat sich die Prüfung bei diesen Unternehmensformen darauf zu erstrecken, ob Privatvermögen und nicht betrieblich bedingte Aufwendungen und Erträge in den Jahresabschluss aufgenommen wurden. Ferner ist hier zu berücksichtigen, dass sie grundsätzlich keinen Anhang zum Jahresabschluss und keinen Lagebericht aufzustellen haben. Sofern es sich bei diesen Gesellschaftsformen aber um Unternehmen i. S. d. § 264d HGB handelt, müssen sie den Jahresabschluss um einen Anhang ergänzen. Die GuV ist bei den in Rede stehenden Unternehmensformen aber auch dann zu prüfen, wenn an ihrer Stelle eine sog. Anlage zur Bilanz nach § 5 Abs. 5 Satz 3 PublG veröffentlicht wird. Im Hinblick auf die Pflichtprüfung "kapitalistischer" Personenhandelsgesellschaften sind die in § 264c HGB kodifizierten unternehmensspezifischen Besonderheiten vor allem im Hinblick auf den Eigenkapitalausweis zu beachten.
Rz. 25
Ferner hat der Abschlussprüfer gemäß § 317 Abs. 3a Satz 1 HGB "bei einer Kapitalgesellschaft, die als Inlandsemmittent (§ 2 Absatz 14 des Wertpapierhandelsgesetzes) Wertpapiere (§ 2 Abs. 1 des Wertpapierhandelsgesetzes) begibt, und keine Kapitalgesellschaft im Sinne des § 327a ist, [...] im Rahmen der Prüfung auch zu beurteilen, ob die für Zwecke der Offenlegung erstellte Wiedergabe des Jahresabschlusses und die für Zwecke der Offenlegung erstellte Wiedergabe des Lageberichts den Vorgaben des § 328 Absatz 1 HGB entsprechen". Mit dieser Regelung bringt der Gesetzgeber zum Ausdruck, dass die für Zwecke der Offenlegung erstellten elektronischen Wiedergaben des Jahresabschlusses und des Lageberichts, die im einheitlichen elektronischen Berichtsformat [European Single Elektronic Format (ESEF) im XHTML-Format] zu erfolgen haben, Bestandteile der (erweiterten) gesetzlichen Abschlussprüfung sind. Die entsprechenden Handlungen zur Prüfung der ESEF-Konformität haben sich im Einzelnen darauf zu erstrecken, ob die dem Jahresabschluss bzw. Lagebericht zugrunde liegenden Einzelinformationen unter Beachtung bestimmter Vorgaben vollständig in ein elektronisches Wiedergabeformat (XHTML-Darstellung) überführt wurden. Einzelheiten zur Prüfung finden sich im IDW Prüfungsstandard PS 410 (10.2021).
Zudem hat der Abschlussprüfer bei der Pflichtprüfung börsennotierter Aktiengesellschaften zu beurteilen, ob der Vorstand das Risiko-Managementsystem nach § 91 Abs. 2 AktG eingerichtet hat und ob dieses Überwachungssystem seine Aufgaben erfüllen kann (§ 317 Abs. 4 HGB). Einzelheiten zur Prüfung des RMS finden sich im IDW Prüfungsstandard 340 n. F. "Die Prüfung des Risikofrüherkennungssystems"."
Rz. 26
Weitere Prüfungsobjekte stellen die außerbuchhalterischen Bereiche dar, die mittelbar den Jahresab...