Teil B: Grundlagen steuerlicher Verrechnungspreise / 12 VP-Dokumentation

Autoren: Jörg Hanken, Stefan Fritsch

In diesem Kapitel wird das Thema Erstellung einer VP-Dokumentation erläutert.

Abb. 122: Verrechnungspreiszyklus – Compliance

Das Thema VP-Dokumentation ist außerordentlich umfangreich und die deutschen gesetzlichen Vorschriften sind mittlerweile fast 20 Jahre "alt". Insofern liegen umfassende Erfahrungen bei den Finanzverwaltungen, den Unternehmen und der Beraterschaft vor. Alle international tätigen Unternehmen müssten bereits im Rahmen von deutschen oder ausländischen Betriebsprüfungen ihre Erfahrungen mit der Erstellung und der Verteidigung von VP-Dokumentationen gemacht haben. Auch international hat sich das Thema VP-Dokumentation stark weiterentwickelt. Im Rahmen des BEPS-Aktionspunkts 13 empfiehlt die OECD einen dreistufigen VP-Dokumentationsansatz, der mittlerweile auch in das deutsche Steuerrecht implementiert wurde.

Angesichts dessen, dass die Unternehmen inzwischen über die erwähnten Erfahrungen verfügen, fassen die folgenden Unterkapitel jeweils die Quintessenz der praxisrelevantesten Themen zur VP-Dokumentation kurz und knapp zusammen:

• Deutsche VP-Dokumentationsregelungen im Vor-BEPS- und Nach-BEPS-Zeitraum (Wirtschaftsjahre die nach dem 31.12.2016 beginnen). Vgl. Kapitel 12.1.1.
• Deutsche Vorgaben zum Inhalt und zur Erstellung der landesspezifischen, unternehmensbezogenen Dokumentation ("Local File"), vgl. Kapitel 12.1.2.
• Deutsche Vorgaben zum Inhalt und zur Erstellung der Stammdokumentation ("Master File"), vgl. Kapitel 12.1.3.
• Deutsche Vorgaben zum länderbezogenen Bericht multinationaler Unternehmen ("Country-by-Country-Reporting"), vgl. Kapitel 12.1.4.
• Neu: Europäische Vorgaben zum öffentlichen länderbezogenen Bericht multinationaler Unternehmen ("PUBLIC Country-by-Country-Reporting"), vgl. Kapitel 12.1.5.
• Internationale VP-Dokumentationsvorschriften, vgl. Kapitel 12.2.
• Datenbankanalysen/Benchmarking-Studien vgl. Kapitel 12.3.
• Praxisberichte (VP-Dokumentationskonzept, Value Chain Analyse für Master File und Dokumentation von DEMPE-Funktionen im Auftragsforschungskontext), vgl. Kapitel 12.4 bis 12.6.

12.1 Aus deutscher Sicht

Bereits für Wirtschaftsjahre ab 2003 verpflichtete der Gesetzgeber den Steuerpflichtigen zur Erstellung einer unternehmensbezogenen VP-Dokumentation. Geregelt ist dies in § 90 Abs. 3 der Abgabenordnung (AO). Die konkreten Inhalte der VP-Dokumentation werden in der korrespondierenden Rechtsverordnung, der sog. Gewinnabgrenzungsaufzeichnungsverordnung (GAufzV), geregelt.

Die deutschen Rechtsvorschriften zur VP-Dokumentation wurden jedoch zuletzt grundlegend aktualisiert und damit an die Empfehlungen der OECD angepasst. Im Rahmen des BEPS-Aktionspunkts 13 forderte die OECD die "Erarbeitung von Regelungen zur VP-Dokumentation mit dem Ziel der Verbesserung der Transparenz für Steuerverwaltungen unter Berücksichtigung der Befolgungskosten für Unternehmen". Im dazugehörigen Abschlussbericht aus dem Oktober 2015 empfiehlt die OECD die Einführung eines weltweit standardisierten, dreistufigen VP-Dokumentationsansatzes zur Erreichung dieser Zielsetzung. Dies wurde mittlerweile auch in den OECD-RL 2017 in Kapitel 5 aufgenommen. Gemäß den Empfehlungen der OECD soll die VP-Dokumentation künftig folgende Komponenten enthalten:^[538]

• Eine sog. "Stammdokumentation" mit einem Überblick über die Geschäftstätigkeit der Unternehmensgruppe sowie deren Verrechnungspreissystem allgemein ("Master File").
• Eine landesspezifische, unternehmensbezogene Dokumentation über Geschäftsvorfälle des Unternehmens mit verbundenen Unternehmen ("Local File").
• Ein länderbezogener Bericht mit wesentlichen Informationen zu den einzelnen Konzerngesellschaften ("Country-by-Country-Reporting").

Im Rahmen des ersten BEPS-Umsetzungsgesetzes vom 20.12.2016^[539] hat der deutsche Gesetzgeber den dreistufigen VP-Dokumentationsansatz (wie oben dargestellt) in nationales Gesetz implementiert. Die Anforderungen, die zur Erstellung eines Master Files erfüllt werden müssen, wurden in § 90 Abs. 3 AO n. F. ergänzt. Eine landesspezifische, unternehmensbezogene VP-Dokumentation, d. h. ein Local File, war in Deutschland bereits seit 2003 zu erstellen, jedoch wurden die Inhaltsanforderungen im Zuge der Aktualisierung des § 90 Abs. 3 AO n. F. erweitert. Die korrespondierende GAufzV mit den Inhaltsanforderungen wurde entsprechend aktualisiert. Das Country-by-Country-Reporting ("CbCR") wurde in § 138a AO neu im Gesetz verankert.

In der Praxis gilt es daher immer, vorab zu prüfen, ob die zu dokumentierenden Wirtschaftsjahre in den Anwendungsbereich der alten (Vor-BEPS-Zeitraum)^[3] oder neuen Rechtslage (Nach-BEPS-Zeitraum: für Wirtschaftsjahre, die nach dem 31.12.2016 beginnen)^[4] fallen.

Die nachfolgenden Kapitel beschreiben die in Deutschland geltenden gesetzlichen Vorschriften zur VP-Dokumentation, die jeweiligen Abgabefristen, die Sanktionen bei Nichterfüllung der Vorschriften sowie weitere praxisrelevante Fragen. Außerdem werden die Anforderungen an den Inhalt der VP-Dokumentation auf Basis der deutschen Rechtsgrundlagen dargestel...