Währungsumrechnung nach HGB, EStG und IFRS / 2.6 Besonderheiten bei der Umrechnung nach IFRS

Rz. 130

Ziel des IAS 21 ist die Regelung, wie Fremdwährungstransaktionen und ausländische Geschäftsbetriebe in den Abschluss eines Unternehmens einzubeziehen sind und wie ein Abschluss in eine Darstellungswährung umzurechnen ist, d. h. es sind Regelungen zum Einzelabschluss und zum Konzernabschluss enthalten.^[1] Die in IAS 21 enthaltenen Regelungen zur Währungsumrechnung unterscheiden sich, wie oben erwähnt, vor allem hinsichtlich der Anwendung des Anschaffungskosten-, des Realisations- und des Imparitätsprinzips. Sie werden im Folgenden überblickhaft zusammengefasst:

Rz. 131

Im Zeitpunkt der Erstverbuchung von Fremdwährungsgeschäften sind diese in der hier unterstellten funktionalen Währung EUR mit dem am Tag der Transaktion gültigen Kassakurs umzurechnen; IAS 21.21, wobei der Tag der Transaktion dem Tag der Leistungserbringung entspricht.^[2] Durchschnittsbildungen sind möglich, wenn sie eine sinnvolle Annäherung an den tatsächlichen Wert darstellen (IAS 21.22).

Rz. 132

Für die Folgebewertung gelten folgende Grundsätze:

Monetäre Posten sind am Ende jedes Berichtszeitraums unter Verwendung des Stichtagskurses umzurechnen (IAS 21.23(a)). Das hat zur Folge, dass, in Abweichungen zu den Regelungen des HGB, das Anschaffungskostenprinzip nicht zur Anwendung gelangt.^[3]

Nichtmonetäre Posten, die zu historischen Anschaffungs- oder Herstellungskosten in Fremdwährung angesetzt wurden, werden mit dem Kurs zum Zeitpunkt des Geschäftsvorfalles weiter geführt. Sie werden also nicht erneut umgerechnet (IAS 23(b)). Allerdings ist zu beachten, dass solche nichtmonetären Posten, die mit dem beizulegenden Zeitwert bewertet wurden, nach IAS 21.23(c) mit dem Kurs umzurechnen sind, der zum Zeitpunkt der Ermittlung des beizulegenden Wertes gültig war.

Rz. 133

Nach IAS 21.8 sind monetäre Posten "im Besitz befindliche Währungseinheiten sowie Vermögenswerte und Schulden, für die das Unternehmen eine feste oder bestimmbare Anzahl von Währungseinheiten erhält oder bezahlen muss". Eine nähere inhaltliche Konkretisierung findet sich in IAS 21.16. Monetäre Posten sind danach neben liquiden Mitteln und Forderungen auch Rückstellungen und Verbindlichkeiten, die auf einen Geldbetrag lauten, sowie Finanzanlagen, die einen Anspruch auf einen bestimmten oder bestimmbaren Geldbetrag verbriefen, z. B. Ausleihungen. Dagegen gehören zu den nicht-monetären Posten neben den Sachanlagen, immateriellen Anlagen und Vorräten auch Finanzanlagen, die keinen Anspruch auf einen bestimmten oder bestimmbaren Geldbetrag verbriefen, z. B. Anteile und Beteiligungen.^[4]

Rz. 134

Umrechnungsdifferenzen aus der Umrechnung monetärer Posten sind erfolgswirksam als Gewinn bzw. Verlust der Berichtsperiode zu erfassen (IAS 21.28). Eine Sonderbehandlung erfahren monetäre Posten, die Teil einer Nettoinvestition in einen ausländischen Geschäftsbetrieb darstellen. Nach IAS 21.15 sind dies langfristige Forderungen oder Verbindlichkeiten gegenüber einem ausländischen Geschäftsbetrieb mit Ausnahme solcher aus Lieferungen und Leistungen. Sie sind wohl im Einzelabschluss ebenfalls erfolgswirksam zu erfassen, sind aber für den Fall, dass der ausländische Geschäftsbetrieb ein Tochterunternehmen ist, im Konzernabschluss des Inlandsunternehmens bis zur Veräußerung der Nettoinvestition als separater Bestandteil des Eigenkapitals anzusetzen und erst dann als Aufwand oder Ertrag zu erfassen (IAS 21.32).

Rz. 135

Die Behandlung von Umrechnungsdifferenzen aus der Umrechnung nicht-monetärer Posten richtet sich nach der Behandlung der Gewinne bzw. Verluste aus diesen Posten. Nach IAS 21.30 sind Umrechnungsdifferenzen bei jenen Posten, deren Gewinne bzw. Verluste im Sonstigen Ergebnis (OCI) erfasst werden (z. B. Neubewertung von Immobilien nach IAS 16 bzw. Zeitbewertung von veräußerbaren Werten), ebenfalls im Sonstigen Ergebnis (OCI) zu erfassen. Werden Gewinne bzw. Verluste solcher nichtmonetären Posten dagegen erfolgswirksam verbucht, dann ist entsprechend auch die Umrechnungsdifferenz erfolgswirksam zu erfassen.^[5]

Soweit Umrechnungsdifferenzen erfolgswirksam werden, kommt das Imparitätsprinzip nicht zur Anwendung.

[1] IAS 21.1; vgl. Lüdenbach/Hoffmann/Freiberg, Haufe IFRS Kommentar, 18. Aufl. 2020, § 27 Rz. 1 ff.

[2] Vgl. Lüdenbach/Hoffmann/Freiberg, Haufe IFRS Kommentar, 19. Aufl. 2021, § 27 Rz. 15.

[3] Vgl. Lüdenbach/Hoffmann/Freiberg, Haufe IFRS Kommentar, 19. Aufl. 2021, § 27 Rz. 17.

[4] Vgl. IFRIC 22 Foreign Currency Transactions and Advance Consideration zur Behandlung geleisteter oder erhaltener Vorauszahlungen.

[5] Vgl. Lüdenbach/Hoffmann/Freiberg, Haufe IFRS Kommentar, 19. Aufl. 2021, § 27 Rz. 30.