Prof. Dr. Hans-Jürgen Kirsch, Moritz Nonnast
Tz. 47
Stand: EL 47 – ET: 06/2022
Unter bestimmten Umständen können die Anschaffungs- oder Herstellungskosten als Approximation des beizulegenden Zeitwerts herangezogen werden. Gemäß IAS 41.24 besteht diese Möglichkeit va., wenn
- lediglich eine geringe biologische Transformation seit dem erstmaligen Kostenanfall stattgefunden hat (IAS 41.24 (a)) oder
- der Einfluss der biologischen Transformation auf den Preis voraussichtlich nicht wesentlich ist (IAS 41.24 (b)).
Diese Umstände können ua. bei unmittelbar vor dem Ende des Berichtszeitraums vorgenommenen Anpflanzungen oder in der anfänglichen Wachstumsphase biologischer Vermögenswerte mit sehr langfristigen Produktionszyklen, wie bspw. bei Forstbeständen (vgl. Lüdenbach/Hoffmann/Freiberg, in: Haufe IFRS-Kommentar, 19. Aufl., § 40, Tz. 11), gegeben sein. Die Approximation des beizulegenden Zeitwerts mittels Anschaffungs- oder Herstellungskosten ist in diesen Fällen insofern sachgerecht, als die Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten zB von Setzlingen, Dünger und Bewässerung in einem solch frühen Stadium biologischer Transformation zum einen noch einen Bezug zur Wertentwicklung junger Pflanzen haben und zum anderen die Kosten als Wiederbeschaffungskosten interpretiert werden können, wodurch sie konzeptionell dem cost approach zur Ermittlung des beizulegenden Zeitwertes entsprechen (IFRS 13.B8; vgl. Pier, 2015, S. 84; vgl. IFRS-Komm., Teil B, IFRS 13, Tz. 60f.). Dieser Bezug ist indes mit fortschreitender biologischer Transformation der zu bewertenden biologischen Vermögenswerte regelmäßig nicht mehr gegeben, sodass andere Verfahren zur Ermittlung des beizulegenden Zeitwerts herangezogen werden müssen (vgl. McGregor, 2008, S. 235).
Zu beachten ist jedoch, dass sich die Vorschriften des IAS 41.24 konzeptionell von der reliability exception gem. IAS 41.30 unterscheiden (vgl. hier und im folgenden Satz Plock, 2004, S. 196; Janze, 2006, S. 309). Während vor Anwendung der Verlässlichkeitsausnahme ausdrücklich nachgewiesen werden muss, dass ein beizulegender Zeitwert für die zu bewertenden biologischen Vermögenswerte nicht hinreichend verlässlich ermittelt werden kann, entsprechen die Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten im Falle von IAS 41.24 (näherungsweise) dem beizulegenden Zeitwert (ferner vgl. Tz. 49).