Dr. Stefan Bischof, Dr. Sonja Harms
Tz. 69
Stand: EL 42 – ET: 11/2020
Die Bilanzierung von nicht beherrschenden Anteilen ist in IFRS 10 geregelt.
Tz. 70
Stand: EL 42 – ET: 11/2020
Zum Zeitpunkt des Übergangs haben IFRS-Erstanwender die in IFRS 1.B7 geregelten Vorschriften bezüglich der Anwendung von IFRS 10 prospektiv anzuwenden. Wendet ein Unternehmen IFRS 3 retrospektiv (ggf. ab einem bestimmten Zeitpunkt) auf vergangene Unternehmenserwerbe an, ist IFRS 10 unter Anwendung der Regelungen des IFRS 1.C1 ebenfalls insoweit rückwirkend anzuwenden (IFRS 1.B7).
Tz. 71
Stand: EL 42 – ET: 11/2020
Die erste Ausnahmeregelung betrifft den Ausweis eines auf die nicht beherrschenden Anteile entfallenden Gesamtergebnisses (IFRS 1.B7(a)). IFRS 10.B94 regelt, dass das Gesamtergebnis sowohl auf die Muttergesellschaft als auch auf die nicht beherrschenden Anteile zu verteilen ist, auch wenn der Betrag der nicht beherrschenden Anteile negativ ist bzw. wird. Die Ausnahmeregelung sieht vor, dass die Regelung des IFRS 10.B94 prospektiv beginnend ab dem Übergangszeitpunkt anzuwenden ist.
Diese Regelung ist für einen Übergang von HGB auf die IFRS relevant, da das HGB vorsieht, dass Minderheitenanteile nicht negativ werden können. Die Ausnahmeregelung bewirkt mithin bei einem Übergang von HGB auf die IFRS, dass in Fällen, in denen durch entsprechende Verlustzurechnungen die Minderheitenanteile negativ geworden wären, diese in der IFRS-Eröffnungsbilanz mit (dem HGB-Ansatz von) null und nicht mit einem negativen Wert zu erfassen sind. Gleichermaßen sind in anschließenden Gewinnperioden die Gewinnanteile nach den Kapitalanteilen proportional auf das Mutterunternehmen und die nicht beherrschenden Anteile zu verteilen. Eine Zurechnung der Gewinnanteile zunächst auf das Mutterunternehmen ist damit nicht zulässig.
Tz. 72
Stand: EL 42 – ET: 11/2020
Als zweite Ausnahmeregelung sind alle Veränderungen der nicht beherrschenden Anteile, die nicht zu einem Verlust der Beherrschung durch das Mutterunternehmen führen, als erfolgsneutrale Transaktion zwischen den Eigenkapitalgebern prospektiv ab dem Übergangszeitpunkt zu bilanzieren (IFRS 10.23 und IFRS 10.B93). Die Ausnahme in IFRS 1.B7(b) bewirkt, dass in der Vergangenheit stattgefundene Erwerbe bzw. Veräußerungen ohne Statuswechsel nicht rückwirkend angepasst werden, bspw. wenn nach vorherigen Rechnungslegungsgrundsätzen solche Veränderungen gegen den Goodwill erfasst wurden. Vielmehr bleibt es in der IFRS-Eröffnungsbilanz bei der nach vorherigen Rechnungslegungsgrundsätzen angewandten Vorgehensweise.
Tz. 73
Stand: EL 42 – ET: 11/2020
Die dritte Ausnahmeregelung sieht eine prospektive Anwendung des ergebniswirksam zu erfassenden Veräußerungserfolgs sowie die Bewertung eventuell zurückbehaltener nicht beherrschender Anteile an einem ehemaligen Tochterunternehmen zum beizulegenden Zeitwert vor (IFRS 10.B97–B99). Nach vorherigen Rechnungslegungsgrundsätzen erfasste Transaktionen vor dem Übergangszeitpunkt sind nicht anzupassen (IFRS 1.B7(c)). Insbesondere sind für den Fall, dass nicht alle Anteile veräußert wurden, die Anschaffungskosten dieses Anteils nicht an IFRS 10, der eine Erfassung zum beizulegenden Zeitwert vorsieht, anzupassen.
Tz. 74
Stand: EL 42 – ET: 11/2020
Zudem wird in IFRS 5.8A vorgeschrieben, dass ein Unternehmen, das einen Verkaufsplan beschlossen hat, der zum Verlust der Kontrolle eines Tochterunternehmens führen wird, alle Vermögenswerte und Schulden des Tochterunternehmens insgesamt als zur Veräußerung gehalten zu klassifizieren hat, wenn die Kriterien in IFRS 5.6–8 erfüllt sind, und zwar unabhängig davon, ob ein nicht beherrschender Anteil zurückbehalten wird. Diese Regelung ist für IFRS-Erstanwender ebenfalls prospektiv anzuwenden (IFRS 1.B7 (c)).