Prof. Dr. Hans-Joachim Böcking, Roman Mala'ebeh
Tz. 114
Stand: EL 46 – ET: 03/2022
Wenn ein Geschäftsbereich aufgegeben wurde oder als zur Aufgabe klassifiziert wird, bestehen für diesen Geschäftsbereich besondere Ausweisvorschriften. Für alle im Abschluss präsentierten Perioden sind die Erträge, Aufwendungen, das Vorsteuerergebnis und die Steuern für solche Geschäftsbereiche gesondert auszuweisen. Darüber hinaus muss der Cashflow aus betrieblicher Tätigkeit, Investitions- und Finanzierungstätigkeit wahlweise in der Kapitalflussrechnung oder im Anhang gesondert ausgewiesen werden.
Tz. 115
Stand: EL 46 – ET: 03/2022
In der Gesamtergebnisrechnung ist ein gesonderter Betrag anzugeben, welcher der Summe entspricht aus (IFRS 5.33 (a)):
| (i) |
dem Ergebnis nach Steuern des aufgegebenen Geschäftsbereichs aus der Unternehmenstätigkeit und |
| (ii) |
dem Ergebnis nach Steuern aus der Bewertung mit dem beizulegenden Zeitwert abzüglich von Veräußerungskosten oder der Veräußerung der Vermögenswerte oder Veräußerungsgruppe(n) des aufgegebenen Geschäftsbereichs. |
Tz. 116
Stand: EL 46 – ET: 03/2022
Der Ausweis erfolgt gesondert von den fortgeführten Unternehmenstätigkeiten. Gemäß IAS 1.10A können Unternehmen grundsätzlich zwischen einer einzigen Gesamtperiodenerfolgsrechnung und einer gesonderten Gewinn- und Verlustrechnung in Kombination mit einer Überleitung vom Jahresergebnis zum Gesamtperiodenergebnis wählen. IFRS 5 ist in beiden Darstellungsformen anzuwenden (vgl. KPMG, 6th Edition, 2009, S. 1164). Falls ein Unternehmen die Erfolgsbestandteile in einer gesonderten Gewinn- und Verlustrechnung darstellt, muss für aufgegebene Geschäftsbereiche ein separater Abschnitt enthalten sein (IFRS 5.33A iVm. IAS 1.82 (ea)). Die Gliederung bei der Ermittlung des Jahresergebnisses kann wie folgt dargestellt werden (siehe auch IFRS 5.IG Beispiel 11):
Tz. 117
Stand: EL 46 – ET: 03/2022
Auch wenn die Voraussetzungen der Kategorie held for sale unterjährig erfüllt werden, ist das Periodenergebnis des gesamten Geschäftsjahres separat in der Gesamtergebnisrechnung auszuweisen. Eine zeitanteilige Berücksichtigung des Periodenergebnisses vor bzw. nach der Umklassifizierung ist nicht zulässig (IFRS 5.33). Mit den für Vergleichszwecke gegenübergestellten Vorjahresangaben ist entsprechend zu verfahren (IFRS 5.34).
Tz. 118
Stand: EL 46 – ET: 03/2022
Darüber hinaus ist der gesonderte Betrag in der Gesamtergebnisrechnung oder im Anhang (notes) wie folgt zu untergliedern (IFRS 5.33 (b)):
| (i) |
Laufende Erträge, Aufwendungen und Ergebnis vor Steuern des aufgegebenen Geschäftsbereichs; |
| (ii) |
den zugehörigen Ertragsteueraufwand gemäß IAS 12.81 (h); |
| (iii) |
den Gewinn oder Verlust aus der Bewertung mit dem beizulegenden Zeitwert abzüglich etwaiger Veräußerungskosten und der Veräußerung der Vermögenswerte oder Veräußerungsgruppe(n) des aufgegebenen Geschäftsbereichs; |
| (iv) |
den zu diesem Gewinn oder Verlust erfassten Ertragsteueraufwand gemäß IAS 12.81 (h). |
Im sonstigen Ergebnis der Gesamtergebnisrechnung ist eine derartige Aufteilung nicht vorgesehen.
Tz. 119
Stand: EL 46 – ET: 03/2022
Sofern die Darstellung in der Gesamtergebnisrechnung gewählt wird, hat sie in einem eigenen Abschnitt für aufgegebene Geschäftsbereiche, also getrennt von den fortzuführenden Geschäftsbereichen, zu erfolgen (IFRS 5.33). Eine Untergliederung ist nicht für neu erworbene Tochterunternehmen erforderlich, die zum Erwerbszeitpunkt die Kriterien gemäß IFRS 5.11 für eine Klassifizierung als zur Veräußerung gehalten erfüllen (IFRS 5.33). Zu der unter (i) genannten Kategorie zählen uE die Aufwendungen und Erträge aus der betrieblichen Tätigkeit bis zur Aufgabe und auch Aufwendungen aufgrund der Erfassung von Rückstellungen. Zur Kategorie (iii) gehört der tatsächliche Gewinn oder Verlust im Zeitpunkt des endgültigen Abgangs von Vermögenswerten und Schulden.
Tz. 120
Stand: EL 46 – ET: 03/2022
Bei konzerninternen Transaktionen mit dem aufgegebenen Geschäftsbereich ist zu überprüfen, ob diese Lieferungs- und Leistungsbeziehungen nach dem Abgang des Geschäftsbereichs beendet werden (vgl. Blom/Baur, Der Schweizer Treuhänder 2006, S. 897f.). Wenn die Lieferungen und Leistungen zwischen den fortzuführenden Geschäftsbereichen und dem aufgegebenen Geschäftsbereich weitergeführt werden, ist für die Angaben nach IFRS 5.33 (a) (vgl. Tz. 115) und IFRS 5.33 (b) (vgl. Tz. 118) auf die Aufwendungen und Erträge vor der Durchführung der Aufwands- und Ertragskonsolidierung abzustellen. Hingegen sollten gemäß einer anderen Sichtweise die Aufwendungen und Erträge nach der Konsolidierung dargestellt werden (vgl. bspw. PricewaterhouseCoopers, 2009, S. 26113). Analog zu IFRS 8 sind Transfers mit dem aufgegebenen Geschäftsbereich auf der Grundlage zu bewerten, wie sie an den Hauptentscheidungsträger berichtet werden. Es ist nicht zulässig, das konsolidierte Ergebnis, das sich durch die Konsolidierungsmaßnahmen nach IAS 27 bzw. IFRS 10 ergibt, zu ändern (vgl. IDW RS HFA 2, Tz. 79). Die Zwischenergebniseliminierung ist zwingend durchzuführen. Die Ergebniseffekte aus der Zwischenergebni...