Besteuerung juristischer Personen des öffentlichen Rechts (zu § 2b UStG)

Überblick

Für Umsätze, die nach dem 31.12.2016 ausgeführt werden, bestimmt sich die Unternehmereigenschaft juristischer Personen des öffentlichen Rechts nach § 2b UStG. Allerdings ist ihnen noch eine Übergangsfrist von längstens 4 Jahren eingeräumt worden. Im Mittelpunkt der Neuregelung steht die Frage, ob die Nichtbesteuerung einer Leistung zu einer größeren Wettbewerbsverzerrung führen würde, in diesem Fall müssten die Leistungen der Umsatzsteuer unterworfen werden – der Gesetzgeber hat dies typisierend geregelt. Die Finanzverwaltung nimmt kurz vor Inkrafttreten umfassend Stellung zu den Neuregelungen.

Kommentar

Die rechtliche Problematik

Juristische Personen des öffentlichen Rechts (jPdöR) nehmen im Umsatzsteuerrecht eine besondere Stellung ein. Zum einen werden sie regelmäßig im Rahmen der ihnen obliegenden Aufgaben tätig, zum anderen betätigen sie sich aber auch in Konkurrenz zu privatrechtlich organisierten Unternehmen. Damit eine jPdöR Unternehmereigenschaft im umsatzsteuerrechtlichen Sinne erlangen kann, muss sie die allgemeinen Voraussetzungen des § 2 Abs. 1 UStG erfüllen und damit selbstständig, nachhaltig und mit Einnahmeerzielungsabsicht tätig sein. Darüber hinaus ergeben sich aber aufgrund der besonderen Stellung der jPdöR noch Beschränkungen, die bis Ende 2016 in § 2 Abs. 3 UStG geregelt waren. Danach waren jPdöR nur dann unternehmerisch tätig, wenn sie einen Betrieb gewerblicher Art nach § 4 KStG oder einen land- und forstwirtschaftlichen Betrieb unterhielten. Insbesondere die Anknüpfung an die körperschaftsteuerrechtlichen Voraussetzungen des Betriebs gewerblicher Art führte vor dem Hintergrund des harmonisierten Gemeinschaftsrechts zu Problemen, da durch diese Anknüpfung vermögensverwaltende Tätigkeiten nicht zu einer unternehmerischen Betätigung führen konnten. Nachdem der EuGH^[1] es ermöglicht hatte, dass auch die Vermögensverwaltung einer jPdöR zur unternehmerischen Betätigung gehört, musste zumindest in der Rechtsprechung die nationale Anknüpfung an einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb i. S. d. § 14 AO – der für die Beurteilung des Betriebs gewerblicher Art im Ertragsteuerrecht maßgeblich war – aufgegeben werden.^[2]

Besondere Probleme ergaben sich für die jPdöR aus der Rechtsprechung des BFH^[3] im Zusammenhang mit den sog. Beistandsleistungen. Der BFH entschied im Zusammenhang mit der Überlassung einer Sporthalle zwischen jPdöR, dass dies eine unternehmerische Betätigung darstellt, wenn die Leistung entweder auf zivilrechtlicher Grundlage oder – im Wettbewerb zu Privaten – auf öffentlich-rechtlicher Grundlage ausgeführt wird. Gleiches gilt für die entgeltliche Nutzungsüberlassung der Halle an eine Nachbargemeinde für Zwecke des Schulsports. Diese Leistungen sind steuerbar und bei Fehlen besonderer Befreiungstatbestände steuerpflichtig.

Da dieses Urteil für jPdöR zu erheblichen Problemen im Rahmen der bisher nicht der Umsatzsteuer unterworfenen Beistandsleistungen führte, ist eine gemeinschaftsrechtskonforme Anpassung der Vorschriften über die neue Rechtsnorm des § 2b UStG im Rahmen des Steueränderungsgesetzes 2015^[4] für Leistungen nach dem 31.12.2016 vorgenommen worden. § 2 Abs. 3 UStG ist korrespondierend aufgehoben worden.

In der neu geschaffenen Rechtsnorm des § 2b UStG werden zuerst die sich aus dem Gemeinschaftsrecht^[5] ergebenden Grundsätze dargestellt. Danach gelten jPdöR nicht als Unternehmer i. S. d. § 2 UStG, soweit sie Tätigkeiten ausüben, die ihnen im Rahmen der öffentlichen Gewalt obliegen, auch wenn sie im Zusammenhang mit diesen Tätigkeiten Zölle, Gebühren, Beiträge oder sonstige Abgaben erheben. Dies gilt allerdings dann nicht, sofern eine Behandlung als Nichtunternehmer zu größeren Wettbewerbsverzerrungen führen würde.

Breiten Raum nehmen die in dem neuen § 2b Abs. 2 und 3 UStG aufgenommenen Regelungen ein, wann keine größere Wettbewerbsverzerrung vorliegt, die jPdöR also nicht unternehmerisch tätig ist. Hier werden insbesondere die Leistungen definiert, die aufgrund gesetzlicher Bestimmungen nur von jPdöR erbracht werden dürfen oder die – unter weiteren einschränkenden Voraussetzungen – durch die Zusammenarbeit durch gemeinsame spezifische öffentliche Interessen bestimmt werden. Damit sollen die negativen Besteuerungsfolgen bezüglich der Beistandsleistungen gesetzlich eingeschränkt werden.

Die Neufassung trat zwar formal zum 1.1.2016 in Kraft, gilt aber erst für Leistungen, die nach dem 31.12.2016 ausgeführt werden.^[6] Darüber hinaus kann die jPdöR ihrem zuständigen Finanzamt gegenüber einmalig erklären, dass sie § 2 Abs. 3 UStG für sämtliche nach dem 31.12.2016 und vor dem 1.1.2021 ausgeführte Leistungen weiterhin anwendet. Die Finanzverwaltung^[7] hatte schon ausführlich zur Erklärung zur Weiteranwendung des § 2 Abs. 3 UStG (sog. "Optionserklärung") Stellung bezogen.

Die Anweisung des Bundesministeriums der Finanzen

Das BMF nimmt jetzt in einem umfassenden Schreiben zu den Anwendungsgrundsätzen des § 2b UStG ab dem 1.1.2017 Stellung.

JPdöR sind insbesondere Gebietskörperscha...