Entscheidungsstichwort (Thema)
Einkommensteuer/Lohnsteuer/Kirchensteuer Sonstiges Verfahrensrecht/Abgabenordnung
Leitsatz (amtlich)
Die Steuerbegünstigung für Ausgaben im Sinne des § 10 b EStG entfällt nicht dadurch, daß der Geber mit den Ausgaben auch eigennützige Zwecke verfolgt. Besteht aber zwischen der Ausgabe des Gebers und einer Leistung des Empfängers das Verhältnis des Leistungsaustausches, so ist § 10 b EStG nicht anwendbar.
Die Beiträge, die Eltern als ordentliche Mitglieder der Vereine "Waldorfschulen" leisten, sind in vollem Umfang Schulgeld. Nur die Beiträge der fördernden Mitglieder sind steuerbegünstigte Ausgaben im Sinne des § 10 b EStG.
über die Frage, ob eine Ausgabe nach § 10 b EStG steuerbegünstigt ist, muß im Einkommensteuer-Veranlagungsverfahren der Geber selbständig entschieden werden.
Erlassen die obersten Finanzverwaltungsbehörden nach Bekanntwerden einer Entscheidung des Bundesfinanzhofs im Rahmen von § 131 AO eine Verwaltungsanweisung, um für eine übergangszeit die bisherige Verwaltungsübung an die vom Bundesfinanzhof festgestellte Rechtslage anzupassen (sogenannte Anpassungsregelung), so ist eine solche Verwaltungsanweisung auch von den Steuergerichten zu beachten. Der Senat tritt den Grundsätzen der Entscheidung des Bundesfinanzhofs I 39/57 U vom 14. August 1958 (BStBl 1958 III S. 409, Slg. Bd. 67 S. 354) bei.
Normenkette
EStG § 10b; GG Art. 20; AO § 131
Tatbestand
Der Bg. ist ordentliches Mitglied des Vereins Freie Waldorfschule in A. (abgekürzt: Verein). Der Verein bezweckt nach § 2 seiner Satzung, die in A. gegründete Freie Waldorf-Schule zu erhalten und zu erweitern sowie ideell und finanziell zu fördern und allgemein für ein freies Schulwesen auf der Grundlage der Pädagogik Rudolf Steiners Interesse und Verständnis zu wecken. Er ist vom Finanzamt als gemeinnützig anerkannt; die Mitgliederbeiträge sind deshalb beim Verein von der Körperschaftsteuer freigeblieben; auch von der Umsatzsteuer ist der Verein befreit.
Der Bg. leistete im Jahre 1954 an den Verein einen Mitgliedsbeitrag von 334 DM; die schriftliche Bestätigung des Vereins, daß er den Betrag für die satzungsmäßigen Zwecke verwendet habe, lag dem Finanzamt vor. Der Bg. will den Mitgliedsbeitrag nach § 10 b EStG 1953 vom Gesamtbetrag seiner Einkünfte abgesetzt haben. Das Finanzamt ließ gemäß Erlaß des zuständigen Finanzministers aus dem Jahre 1950 nur einen Teilbetrag von 154 DM gemäß § 10 b EStG zum Abzug zu; den Rest von (9 x 20 =) 180 DM sah es als Schulgeld an, weil eine Tochter des Bg. im Jahre 1954 neun Monate die Schule des Vereins besucht hatte. Der Einspruch blieb ohne Erfolg.
Das Finanzgericht gab der Berufung statt. Es hielt die vom Finanzamt gemäß der erwähnten Verwaltungsanweisung vorgenommene Aufspaltung der Mitgliederbeiträge für nicht möglich; die Verwaltungsanweisung sei für das Finanzgericht nicht bindend; sie setze auch einen Sachverhalt voraus, der bei der Schule des Vereins nicht vorliege; denn dort würde nicht zwischen "regulären Mitgliedsbeiträgen" und "erhöhten Beiträgen der Mitglieder, deren Kinder die Schule besuchen" unterschieden; es gebe nur beitragsfreie Mitglieder (zur Zeit etwa 16 % der Eltern) und zahlende Mitglieder; die Höhe der Beiträge werde satzungsgemäß von Fall zu Fall nach der sozialen Lage und der Zahlungsbereitschaft der Eltern festgesetzt; dabei könne wohl auch die Zahl der die Schule besuchenden Kinder eines Mitgliedes eine Rolle spielen; ausschlaggebend sei das aber nicht.
Entscheidungsgründe
Die Rb. mit der der Vorsteher des Finanzamts unrichtige Anwendung von § 10 b EStG rügt, führt zur Aufhebung der Vorentscheidung.
über die Frage, ob eine steuerbegünstigte Ausgabe im Sinne des § 10 b EStG vorliegt, muß im Einkommensteuerveranlagungsverfahren der Geber entschieden werden. Wenn auch das Betriebsfinanzamt die Tätigkeit des Vereins für die Körperschaftsteuer und die Umsatzsteuer in vollem Umfang als gemeinnützig anerkannt hat, so kann daraus nicht gefolgert werden, daß die Wohnsitzfinanzämter der Vereinsmitglieder die Zuwendungen an den Verein gemäß § 10 b EStG absetzen müßten. Es braucht deshalb nicht geprüft zu werden, ob das Betriebsfinanzamt die Gemeinnützigkeit des Vereins mit Recht anerkannt hat.
Eine steuerbegünstigte Ausgabe im Sinne des § 10 b EStG setzt nicht voraus, daß der Geber in keiner Richtung eigennützige Zwecke damit verfolgt (Urteil des Bundesfinanzhofs IV 535/52 U vom 21. Mai 1953, BStBl 1953 III S. 210, Slg. Bd. 57 S. 547). Ist aber die Ausgabe bei wirtschaftlicher Betrachtung das Entgelt für eine Leistung, die der Empfänger der Zuwendung erbringt, stehen also die Zuwendung des Gebers und die Leistung des Empfängers im Verhältnis des Leistungsaustausches, so kann keine Ausgabe im Sinne des § 10 b EStG vorliegen. Der Auffassung des Bg., daß diese Auslegung dem Wortlaut des § 10 b EStG widerspreche, weil dort nicht von "Spenden", sondern allgemein von "Ausgaben" die Rede sei, tritt der Senat nicht bei. Es kann nicht im Sinne des § 10 b EStG liegen, Leistungen eines Steuerpflichtigen, für die er eine konkrete Gegenleistung erhält, wie eine Sonderausgabe vom Einkommen abzusetzen. Der Hinweis, daß auch Versicherungsprämien Sonderausgaben seien, obgleich der Steuerpflichtige dafür den Versicherungsanspruch als Gegenleistung erhalte, greift nicht durch; denn für die Zulassung der Versicherungsprämien als Sonderausgaben sind andere steuerpolitische Gründe maßgebend als für die Berücksichtigung von Ausgaben im Sinne des § 10 b EStG.
Ob zwischen der Zuwendung eines Vereinsmitglieds und der Leistung des Vereins an das Mitglied das Verhältnis eines Leistungsaustausches besteht, kann nur im einzelnen Fall unter Berücksichtigung aller Umstände beurteilt werden. Im Streitfall hat das Finanzgericht das verneint und ausgeführt, die Beiträge der Eltern seien kein Schulgeld. Diese Feststellung des Finanzgerichts widerspricht aber dem klaren Inhalt der Akten und der Satzung des Vereins. Ob die Zahlungen echte Vereinsbeiträge zur Förderung der gemeinnützigen Zwecke des Vereins oder Schulgeld sind, kann nicht von der zufälligen Bezeichnung oder der geschickten Konstruktion der Beteiligten abhängig gemacht werden; maßgebend ist vielmehr das wirtschaftliche Gesamtbild. Es würde einer gleichmäßigen Behandlung der Steuerpflichtigen widersprechen, wenn manche Eltern das einkommensteuerrechtlich nicht berücksichtigungsfähige Schulgeld für ihre Kinder dadurch abzugsfähig machen könnten, indem sie es als Vereinsbeitrag (Spende) bezeichnen. Davon ist der Senat auch in der Entscheidung VI 212/57 U vom 13. Juni 1958 (BStBl 1958 III S. 335, Slg. Bd. 67 S. 165), die einen ähnlichen Fall behandelt, ausgegangen. Das Finanzgericht konnte dieses erst später bekannt gewordene Urteil in seine Würdigung noch nicht einbeziehen.
Nach der Satzung und der tatsächlichen Handhabung kommt - entgegen der Annahme des Finanzgerichts - der Tatsache, ob Kinder der Mitglieder die Schule besuchen, für die Zahlung des Mitgliedsbeitrags entscheidende Bedeutung zu. Der Verein hat ordentliche und fördernde Mitglieder. Ordentliche Mitglieder sind die Eltern, die Lehrer und die übrigen Mitarbeiter der Schule; förderndes Mitglied kann jeder Erwachsene werden (§ 5 der Satzung). Die Eltern werden mit dem Eintritt ihres Kindes in die Schule ordentliche Mitglieder des Vereins; mit dem Austritt ihres Kindes aus der Schule werden sie fördernde Mitglieder (§§ 6 und 7 der Satzung). Die Höhe der Beiträge bestimmt der Gesamtvorstand; die Lehrer und die Angestellten der Schule sind beitragsfrei (§ 10 der Satzung). Nach der Angabe des Vorstands werden die von den Mitgliedern zu zahlenden Beiträge von Fall zu Fall nach ihren sozialen Verhältnissen vereinbart; die Aufnahme eines Kindes wird aber in keinem Fall von der Zahlung eines Beitrags abhängig gemacht. Der Beitragsrichtsatz für ordentliche Mitglieder beträgt 45 DM monatlich und für fördernde Mitglieder 2,50 DM monatlich. Der Verein erhält Staatszuschüsse; der Schulbetrieb wird zu etwa 5/8 aus Beiträgen und zu 3/8 aus Staatszuschüssen finanziert. Zur Zeit zahlen von den ordentlichen Mitgliedern etwa 55 % den vollen und etwa 30 % einen ermäßigten Beitrag; der Rest ist beitragsfrei. Die Schule wird also, wie auch die meisten anderen Privatschulen, zu einem wesentlichen Teil aus dem Schulgeld der Eltern finanziert. Daß das Schulgeld im Streitfall als Vereinsbeitrag bezeichnet wird, spielt keine Rolle. Daß bei der Bemessung des "Vereinsbeitrags" als Schulgeld soziale Gesichtspunkte mitspielen, kann ebenfalls nicht ausschlaggebend sein; denn die Eltern, die wie der Bg. einen Vereinsbeitrag leisten, zahlen damit Schulgeld für ihre Kinder. Auch wenn man davon ausgeht, daß für die Auswahl der Kinder nicht die finanzielle Leistungsfähigkeit der Eltern, sondern in erster Linie die Bildungsfähigkeit der Kinder maßgebend ist, so rechtfertigt auch das keine andere Beurteilung; denn die Eltern, die den im Einzelfall festgesetzten Vereinsbeitrag leisten, zahlen damit Schulgeld. Der Bg. legt besonderen Wert auf die Tatsache, daß im Land ... verfassungsrechtlich für öffentliche und höhere Schulen Schulgeldfreiheit besteht und daß auch Privatschulen, wenn sie Ersatzschulen für die öffentlichen Schulen sind und der staatlichen Aufsicht unterliegen, Schulgeld nicht erheben dürfen. Demgegenüber ist aber festzustellen, daß, wie ausgeführt, tatsächlich die Schule des Vereins überwiegend aus den "Vereinsbeiträgen" der Eltern von Kindern, die die Schule besuchen, finanziert wird. Das Land ... will offenbar nicht die vollen Schulkosten für Privatschulen übernehmen, weil es für richtig hält, daß Eltern, die den Besuch von Privatschulen für ihre Kinder bevorzugen, auch einen Beitrag zur Finanzierung solcher Schulen leisten, sofern sie wirtschaftlich dazu in der Lage sind. Zu der Frage, ob das schulpolitisch richtig und auch im Hinblick auf Art. 7 Abs. 4 des Grundgesetzes (GG), der das Recht zur Errichtung von Privatschulen garantiert, verfassungsrechtlich vertretbar ist, kann der Senat nicht Stellung nehmen. Er hat den wirtschaftlichen Tatbestand, den die Beteiligten in freier Willensentschließung geschaffen haben, seiner Beurteilung zugrunde zu legen. Danach sind aber die "Vereinsbeiträge" der ordentlichen Mitglieder, gleichviel wie sie im einzelnen Fall bemessen werden, Schulgeld. Entgegen den Verwaltungsanweisungen, auf die sich das Finanzamt gestützt hat, ist auch eine Aufteilung der "Vereinsbeiträge" nicht möglich.
Die Beiträge der fördernden Mitglieder können dagegen als Ausgaben im Sinne des § 10 b EStG behandelt werden; denn bei ihnen fehlt die Verknüpfung mit einer konkreten Gegenleistung des Vereins.
Die Vorentscheidung muß demnach wegen unrichtiger Anwendung von § 10 b EStG aufgehoben werden. Die Sache ist spruchreif. Das Finanzamt hat zwar bei der Veranlagung für das Streitjahr 1954 - wie sich aus den vorstehenden Ausführungen ergibt, zu Unrecht - einen Teil des Vereinsbeitrags des Bg. nach § 10 b EStG zum Abzug zugelassen. Der Senat hält es aber nicht für zulässig, die Veranlagung zu verbösern. Auf Grund der früheren Verwaltungsanweisungen sind alle Steuerpflichtigen in gleicher Weise wie der Bg. begünstigt worden. Die Länderfinanzminister haben nach dem Bekanntwerden des Urteils des Bundesfinanzhofs VI 212/57 U a. a. O. ihre den Steuerpflichtigen günstige Regelung aufgehoben, aber erst mit Wirkung ab 1. Januar 1959. Diese Verwaltungsanweisung findet als Anpassungsregelung ihre rechtliche Grundlage in § 131 AO und ist deshalb auch von den Steuergerichten zu beachten, wie im Urteil des Bundesfinanzhofs I 39/57 U vom 14. August 1958 (BStBl 1958 III S. 409, Slg. Bd. 67 S. 354) ausgeführt ist. Der Senat tritt den Rechtsgrundsätzen dieser Entscheidung bei. Dem Bg. ist also der Vorteil, der in der Veranlagung des Finanzamts für ihn liegt, zu belassen. Daraus ergibt sich, daß unter Aufhebung der Vorentscheidung die Berufung als unbegründet zurückzuweisen war.
Fundstellen
Haufe-Index 409675 |
BStBl III 1960, 231 |
BFHE 1960, 621 |
BFHE 70, 621 |