Entscheidungsstichwort (Thema)
Einkommensteuer/Lohnsteuer/Kirchensteuer Verfahrensrecht/Abgabenordnung
Leitsatz (amtlich)
Bezieht ein Steuerpflichtiger mit Wohnsitz oder Geschäftsleitung in der sowjetischen Besatzungszone Einkünfte aus den Westzonen, so können diese Einkünfte in den Westzonen zur Einkommensteuer herangezogen werden.
Normenkette
EStG Abs. 2; AO § 73a
Tatbestand
Die Beschwerdeführerin (Bfin.) hat mit Vertrag vom 5. August 1947 die Berechtigung zur Herstellung von Präparaten nach ihren Rezepten (Lizenz) einer Firma in den Westzonen Deutschlands übertragen. Das Finanzamt hat die Beträge, die von dieser Firma hierfür gezahlt worden sind, bei der Bfin. der Einkommensteuer unterworfen und das Einkommen wie folgt berechnet:
------------------------- 1947 --- 1/1948 --- II/1948 --- 1949 ------------------------- RM ----- RM ------- DM --------- DM 1. Roheinnahmen ------- 80.592 --- 6.931 --- 17.102 ---- 237.032 2. Umsatzsteuer ---- 2.417 --- 208 ---- 513 ----- 7.110 3. Steuerpflichtiges Ein= kommen ---------------- 78.175 --- 6.723 --- 16.589 ---- 229.922.Das Finanzamt stützte sich bei seiner Veranlagung auf Abschn. 2 Abs. 3 b der Einkommensteuer-Richtlinien (EStR) 1946, bzw. Abschn. 5 Abs. 4 EStR II/1948 und 1949. Die Bfin. machte demgegenüber folgendes geltend. Die Bestimmungen der Einkommensteuer-Richtlinien seien rechtsunwirksam. Dies ergebe sich aus dem Gutachten des Obersten Finanzgerichtshofs I D 6/49 S vom 27. August 1949, Ministerialblatt des Bundesministeriums der Finanzen (MinBlFin 1950) S. 336, Amtsblatt des Bayer. Staatsministeriums der Finanzen (Bay. FMBl.) 1949 S. 383, und dem Urteil des Obersten Finanzgerichtshofs IV 23/49 S vom 25. November 1949, MinBlFin 1950 S. 340, Bay. FMBl. 1950 S. 32, worin von der Zulässigkeit nur einer Veranlagung zur Einkommensteuer bzw. Körperschaftsteuer durch das nach der Reichsabgabenordnung zuständige Finanzamt ausgegangen worden sei.
Die Berufung war ohne Erfolg. Das Finanzamt begründete seine Entscheidung wie folgt. Aus der Rechtsprechung zu der Frage der Ausgleichsfähigkeit und Abzugsfähigkeit der Ostzonenverluste könne die Unzulässigkeit der Ergänzungsveranlagung der aus den Westzonen bezogenen Einkünfte von Körperschaften mit Geschäftsleitung in der sowjetischen Besatzungszone nicht gefolgert werden. Die Rechtsprechung des Obersten Finanzgerichtshofs habe die Berücksichtigung ostzonaler Verluste unbeschränkt Steuerpflichtiger zum Gegenstand gehabt. Sie habe ausgesprochen, daß es nach den Vorschriften des Gesetzes unzulässig sei, diese Beträge bei der Veranlagung nicht berücksichtigen zu wollen. Davon unabhängig sei die Frage der örtlichen Zuständigkeit des Finanzamts für die Veranlagung. Hierfür sei es bedeutsam, daß in der sowjetischen Besatzungszone die Einkünfte aus den Westzonen seit 1946 steuerfrei geblieben seien. Diese Regelung komme einer von der Reichsabgabenordnung abweichenden Vereinbarung über die örtliche Zuständigkeit der Finanzämter gleich. Es trete keine Verschärfung des Gesetzes ein, sondern sogar eine Milderung durch die geringere Steuerprogression. Es widerspreche deshalb den Grundsätzen der Rechtsprechung des Obersten Finanzgerichtshofs nicht, wenn die umstrittenen Beträge von einem Finanzamt der Westzonen zur Steuer herangezogen würden.
Entscheidungsgründe
Die Rechtsbeschwerde (Rb.), die im wesentlichen das Vorbringen bei den Vorbehörden wiederholt, ist unbegründet.
Dem Finanzgericht ist darin beizupflichten, daß die Rechtsprechung des Obersten Finanzgerichtshofs lediglich das materielle Steuerrecht zum Gegenstand hatte, nicht das formelle Verfahren der Erhebung der Steuer. Sowohl das Gutachten I D 6/49 S, wie die Entscheidung IV 23/49 S behandelten ausschließlich Fälle, in denen Steuerpflichtige ihren Wohnsitz bzw. ihre Geschäftsleitung in den Westzonen hatten und Verluste aus Einkommensquellen in der sowjetischen Besatzungszone geltend machten, also Fälle, die unter Abschn. 2 Abs. 3 a EStR 1946 fallen. Sie billigten die dort getroffene Regelung, daß "die Veranlagung des gesamten Einkommens durch das nach der Reichsabgabenordnung zuständige Veranlagungsfinanzamt durchzuführen, die Steuer im Verhältnis der Einkünfte aus der russischen Zone zum Gesamtbetrag der Einkünfte aufzuteilen und von der Erhebung des Teiles der Steuer, der auf die aus der russischen Zone erzielten Einkünfte entfalle, abzusehen sei". Die Rechtsprechung des Obersten Finanzgerichtshofs forderte lediglich, daß bei Errechnung des Gesamtbetrages der Einkünfte die Verluste aus der sowjetischen Besatzungszone zu berücksichtigen seien. Zu den Fällen des Abschn. 2 Abs. 3 b EStR 1946 hat die Rechtsprechung des Obersten Finanzgerichtshofs nicht Stellung genommen. Erstmals hat der IV. Senat des Bundesfinanzhofs die Frage in der Entscheidung IV 439/51 S vom 21. Februar 1952, Bundessteuerblatt (BStBl.) III S. 128, Bay.FMBl. S. 398, behandelt und hierbei folgendes ausgeführt:
"Die Teilung Deutschlands in die verschiedenen Besatzungszonen, insbesondere in die Ostzone auf der einen Seite und die Westzonen auf der anderen Seite kann für die Zeit vor dem 20. Juni 1948 dazu führen, nach Art eines innerdeutschen Finanzausgleichs den Gesamtbetrag der geschuldeten Steuer auf die Beträge, die auf die einzelnen Einkommensquellen in den verschiedenen Zonen zurückgehen, zum Zwecke der Erhebung durch verschiedene Finanzämter aufzuteilen. Dieser Tatsache kann, auch schon bei der Veranlagung Rechnung getragen werden. Der Gesamtbetrag der geschuldeten Steuer wird dann nicht mehr einheitlich bei einem Finanzamt festgestellt und erhoben, sondern teilweise z. B. durch ein Finanzamt der Ostzone, teilweise durch ein Finanzamt der Westzonen. Für die Zeit vor der Währungsreform, wo für Deutschland einheitlich das Einkommensteuergesetz 1939 unter Berücksichtigung der änderung des Kontrollratsgesetzes Nr. 12 gegolten hat, darf jedoch kein Betrag festgesetzt und erhoben werden, der den Gesamtbetrag der nach den Einkommensteuergesetz geschuldeten Steuern übersteigt."
Der erkennende Senat tritt diesen Ausführungen bei. Durch Runderlaß Nr. 88 des Präsidenten der Deutschen Zentralverwaltung in der sowjetischen Besatzungszone vom 3. August 1946 (Deutsche Finanzwirtschaft 1947 Nr. 1 S. 44) wurde in Art. II verordnet:
"Wenn ein Steuerpflichtiger, der seinen Wohnsitz oder seinen gewöhnlichen Aufenthalt in der sowjetischen Besatzungszone hat, oder eine Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse, deren Geschäftsleitung sich in der sowjetischen Besatzungszone befindet, Einkünfte aus einem anderen Besatzungsgebiet Deutschlands als aus der sowjetischen Besatzungszone oder Vermögen in einem dieser anderen Gebiete hat, so wird die Steuer in der sowjetischen Besatzungszone insoweit nicht erhoben, als sie auf die in dem anderen Besatzungsgebiet bezogenen Einkünfte oder auf das dort belegene Vermögen entfällt."
Hieraus ergibt sich, daß im Ergebnis die Erhebung und Verteilung der Einkommensteuer zwischen den Ländern der sowjetischen Besatzungszone und der Westzonen in einer Weise geregelt worden ist, die auch durch die Gerichte beachtet werden muß. Durch den Zusammenbruch waren die Voraussetzungen, an die die Vorschriften der Reichsabgabenordnung hinsichtlich der Zuständigkeit der Finanzämter für die Veranlagung geknüpft waren, zum Teil weggefallen. Der deutsche Staat bestand wohl weiter, wie in der Entscheidung IV 439/51 S ausgeführt wird, die Einkommensteuer floß aber nicht mehr dem deutschen Staat, sondern den Ländern, die den Staat bildeten, zu. Es gab keine Reichsfinanzverwaltung mehr, die Finanzämter wurden Landesbehörden. Diesem tatsächlichen Vorgang, der allgemein, sowohl von den Besatzungsmächten wie von der deutschen Bevölkerung als rechtlich wirksam anerkannt wurde, muß auch die Rechtsprechung Rechnung tragen. Durch das Gesetz Nr. 12 des Kontrollrats wurde das Einkommen- und Körperschaftsteuerrecht mit gewissen änderungen als einheitliches Recht für Deutschland beibehalten. Wie deshalb der Oberste Finanzgerichtshof und der Bundesfinanzhof in ständiger Rechtsprechung ausgeführt haben, wäre es nicht zulässig, einen Steuerpflichtigen insgesamt zu einer höheren Steuer heranzuziehen, als diesen Vorschriften entspricht. Nach der Währungsumstellung ist eine änderung insofern eingetreten, als durch den Anhang zum Militärregierungsgesetz Nr. 64 vom 22. Juni 1948 für die Westzonen Bestimmungen getroffen worden sind, die von der Regelung in der sowjetischen Besatzungszone abweichen. Grundsätzlich hat sich aber hierdurch die Rechtslage nicht gewandelt. Dies ist erst durch § 1 Abs. 3 und § 2 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes 1950 und § 2 des Körperschaftsteuergesetzes 1950 geschehen. Im einzelnen wird hierzu auf das Gutachten I D 4/50 S vom 25. Januar 1951, BStBl. III S. 68, Bay.FMBl. S. 143 verwiesen.
Dem Finanzgericht ist darin beizupflichten, daß die oben mitgeteilte Regelung in der sowjetischen Besatzungszone und in den Einkommensteuer-Richtlinien 1946 der Länder der Westzonen im Ergebnis für die Steuerpflichtigen keine Verschärfung des materiellen Einkommensteuerrechtes bedeutet und mit den Bestimmungen des Einkommensteuerrechts nicht in Widerspruch steht. Soweit bei der praktischen Handhabung der Finanzämter die Einkünfte aus der sowjetischen Besatzungszone bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz bleiben, handelt es sich um eine Milderung des Tarifes, da die Teilung des Einkommens mit Rücksicht auf den steigenden Tarif bei steigendem Einkommen und die damit verbundene sehr hohe Einkommensbesteuerung für natürliche Personen gemildert wird. Auch mit den Bestimmungen der Reichsabgabenordnung steht die Regelung nicht im Widerspruch, soweit diese Vorschriften nicht durch die tatsächlichen Verhältnisse überholt sind.
Die Vorbehörden haben von den Roheinnahmen lediglich die Umsatzsteuer als Betriebsausgaben abgesetzt. Es liegt nahe, anzunehmen, daß der Bfin. höhere Ausgaben erwachsen sind, so insbesondere in Form von Abschreibungen auf Patente, für die die Lizenzen erteilt worden sind. Bei der Höhe der in Frage stehenden Beträge hält es der Senat für notwendig, die Angelegenheit in dieser Richtung nochmals durch das Finanzamt überprüfen zu lassen. Die Vorentscheidung wird deshalb aufgehoben und die Sache zur erneuten Behandlung im Einspruchsverfahren an das Finanzamt zurückverwiesen.
Fundstellen
Haufe-Index 407449 |
BStBl III 1952, 213 |
BFHE 1953, 550 |
BFHE 56, 550 |