Entscheidungsstichwort (Thema)
Grunderwerbsteuer/Kfz-Steuer/sonstige Verkehrsteuern
Leitsatz (amtlich)
Zum Begriff der Versicherung von Vieh im Sinn der Befreiungsvorschrift des § 4 Ziff. 7 VersStG.
Normenkette
VersStG § 4 Ziff. 7, § 4/9
Tatbestand
Die Beschwerdeführerin (Bfin.) gewährt nach ihren "Versicherungsbedingungen für die Schlachttier-Transport- und Gewährmängel-Versicherung" Versicherungsschutz "gegen Verluste, die während oder infolge des Transportes versicherter Schlachttiere durch Tod oder Nottötung entstehen, und gegen Schäden, die sich nach ordnungsmäßiger Schlachtung aus der Beanstandung durch die amtliche Fleischbeschau infolge gesetzlicher Gewährmängel (Hauptmängel, Verordnung betreffend die Hauptmängel und Gewährfristen beim Viehhandel vom 27. März 1899) ergeben."
Versicherungsnehmer ist der Eigentümer der Schlachttiere z. Zt. des Abschlusses des Vertrages. Die Versicherung beginnt, sobald die Schlachttiere den Stall oder die Weide des Eigentümers oder Verteilers zum Zweck des Transportes verlassen. Sie endet für Transportschäden mit der übergabe an den Käufer oder mit dem der übergabe gleichgestellten Rechtsvorgang und für Gewährmängelschäden (Hauptmängel) mit der Freigabe des Fleisches durch die amtliche Fleischbeschau, spätestens aber nach Ablauf der gesetzlichen Gewährfristen.
Die Bfin. nimmt für diejenigen Versicherungen dieser Art, die nicht von Fleischern (Gewerbetreibenden), sondern von Bauern, Kleinlandwirten usw. genommen sind, die Anwendung der Befreiungsvorschrift des § 4 Ziff. 7 des Versicherungsteuergesetzes (VersStG) insoweit in Anspruch, als das versicherte Vieh aus kleinen Viehhaltungen stammt und die Versicherungssumme 3.000 DM nicht übersteigt. Der Umfang dieses Teils der Versicherungen der erwähnten Art wird von der Bfin. geschätzt.
Die Vorinstanz hat in übereinstimmung mit dem Finanzamt die Anwendbarkeit der genannten Befreiungsvorschrift verneint. Sie führt im wesentlichen aus, daß zum Unterschied vom Versicherungsrecht, wobei sie sich auf das Urteil des Reichsgerichts in Zivilsachen Bd. 88 S. 78 bezieht, das Versicherungsteuerrecht die Versicherung von Vieh gegen einzelne Gefahr nicht als Viehversicherung, sondern als eine Versicherung gegen die in Betracht kommende Gefahr behandle. Dies ergebe sich aus § 6 Abs. 1 Ziff. 5 VersStG in der vor dem 1. Oktober 1944 geltenden Fassung. Nach dieser Vorschrift werde die Versicherung von Vieh nur gegen die Feuergefahr als Feuerversicherung behandelt. Deshalb könne im vorliegenden Fall die Versicherung von Schlachttieren gegen die Transportgefahr nicht als Versicherung von Vieh im Sinne der Befreiungsvorschrift angesehen werden. Das gleiche gelte für die Versicherung der Schlachttiere im übrigen. Die Schlachttierversicherung sei im § 6 Abs. 1 Ziff. 2 VersStG in der vor dem 1. Oktober 1944 geltenden Fassung der Viehversicherung lediglich gleichgestellt, sie sei also ebenfalls keine Viehversicherung.
In der Rechtsbeschwerde wird u. a. geltend gemacht, daß sich aus § 6 Abs. 1 Ziff. 5 VersStG in der vor dem 1. Oktober 1944 geltenden Fassung als einer Sondervorschrift und aus der Fassung dieser Vorschrift gerade ergebe, daß unter Viehversicherung im Sinne des VersStG auch die Versicherung von Vieh gegen einzelne Gefahren zu verstehen sei. Die in Frage stehende Versicherung werde von der Versicherungswirtschaft als besonderer Versicherungszweig angesehen und behandelt. Das Urteil des Reichsgerichts in Zivilsachen Bd. 88 S. 78, nach welchem die Beschränkung des Versicherungsschutzes bei Vieh auf bestimmte einzelne Gefahren die Annahme einer Viehversicherung nicht ausschließe, sei entgegen der Ansicht des Finanzgerichts zum Versicherungsteuerrecht und nicht zum allgemeinen Versicherungsrecht ergangen.
Entscheidungsgründe
Die Rechtsbeschwerde führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das Finanzamt.
Nach § 4 Ziff. 7 VersStG ist von der Besteuerung ausgenommen die Zahlung des Versicherungsentgelts für eine Versicherung von Vieh aus kleinen Viehhaltungen, wenn die Versicherungssumme 3.000 DM nicht übersteigt. Es kann kein Zweifel daran bestehen, daß unter die "Versicherung von Vieh" in diesem Sinn die "Viehversicherung" im Sinn des § 6 Abs. 1 Ziff. 11 VersStG in der vor dem 1. Oktober 1944, d. h. vor dem Inkrafttreten der Verordnung zur änderung des VersStG vom 31. August 1944, Reichsgesetzblatt - RGBl. - I S. 268, geltenden Fassung (im folgenden als frühere Fassung bezeichnet) fällt. Aus dem Unterschied in der Ausdrucksweise im § 4 Ziff. 7 a. a. O. gegenüber der Ausdrucksweise im § 6 Abs. 1 Ziff. 11 a. a. O., für den ein rein sprachlicher Grund vorliegt, kann nicht auf eine Verschiedenartigkeit des Begriffs geschlossen werden. Das VersStG gibt nun in keiner Weise zu erkennen, daß es hinsichtlich des Begriffs der Viehversicherung im Sinn des § 6 Abs. 1 Ziff. 11 VersStG früherer Fassung gegenüber dem Versicherungsrecht eigene Wege gehen, d. h. von dem versicherungsrechtlichen Begriff der Viehversicherung abweichen und sich insbesondere mit dem Begriff der Viehversicherung - jetzt "Tierversicherung", vgl. Verordnung vom 19. Dezember 1939, RGBl. I S. 2443 - im Versicherungsvertragsgesetz (VVG) in Widerspruch setzen will. Infolgedessen muß davon ausgegangen werden, daß der Begriff Viehversicherung im Sinn des § 6 Abs. 1 Ziff. 11 VersStG früherer Fassung und im Sinn des VVG der gleiche ist. Nach dem Versicherungsvertragsrecht (ß 116 VVG) ist unter Viehversicherung die Viehlebensversicherung zu verstehen, d. h. die Versicherung von Vieh gegen Gefahren, die das Leben (ß 116 Abs. 1 VVG) und den Wert des Viehs durch Erkrankung oder Unfall (ß 116 Abs. 2 VVG) bedrohen. Zwar gilt für die Viehversicherung im Sinn des Versicherungsvertragsrechts der Grundsatz der Universalität der Gefahr; jedoch nimmt die vertragliche Einschränkung des Versicherungsschutzes, vor allem die Kurzfristigkeit der Versicherung und die Beschränkung des Versicherungsschutzes auf bestimmte Gefahren oder Gefahrlagen der Versicherung nicht den Charakter der Viehversicherung. Dies gilt auch für die Viehtransportversicherung, die nach der herrschenden Meinung eine Sonderform der Viehlebensversicherung ist. Vgl. hierzu Bruck, Reichsgesetz über den Versicherungsvertrag 7. Auflage Vorbemerkungen vor §§ 116 bis 128 Anm. 4 und 5 S. 359, 360 und die dort angeführte Rechtsprechung, ferner Manes, Versicherungswesen 5. Auflage Bd. II S. 153. Die Viehtransportversicherung wird zwar bei Ehrenzweig, Deutsches (österreichisches) Versicherungsvertragsrecht 1952 S. 330 als "Grenzfigur" bezeichnet; es wird jedoch auch dort zugegeben, daß sie nach der Parteivereinbarung Viehlebensversicherung sein kann. Auch das Reichsgericht hat zu der Befreiungsvorschrift Nr. 7 der Tarifstelle 12 des Reichsstempelgesetzes 1913, nach der die "Hagel- und Viehversicherungen" von der Versicherungsstempelabgabe befreit waren, in dem bereits erwähnten Urteil die Versicherung von Pferden gegen die Transportgefahr als Versicherung im Sinn dieser Befreiungsvorschrift bezeichnet. Es hat in einem anderen Urteil vom gleichen Tage (VII 374/15) zur gleichen Vorschrift ausgesprochen, daß eine Viehversicherung nach dem gewöhnlichen Sprachgebrauch auch dann vorliege, wenn die Versicherung neben dem Schutz gegen Verluste durch die dem Vieh eigentümlichen Gefahren auch Schutz gegen andere das Vieh bedrohende Gefahren gewährt oder wenn Vieh gegen eine einzelne andere Gefahr versichert ist (Veröffentlichungen des Kaiserlichen Aufsichtsamts für Privatversicherung 1917 Nr. 978).
Der Senat trägt keine Bedenken, sich der herrschenden Meinung und Rechtsprechung zum Begriff der Viehversicherung im Versicherungsvertragsrecht und der Rechtsprechung des Reichsgerichts zum gleichen Begriff im Versicherungsstempelabgaberecht, das - worauf die Bfin. mit Recht hinweist - der Vorläufer des heutigen Versicherungsteuerechts ist, anzuschließen. Dies bedeutet für den vorliegenden Fall, in welchem zudem die Versicherung gegen die Transportgefahr nicht von einer ausgesprochenen Transportversicherungsgesellschaft abgeschlossen worden ist, daß die Versicherung, soweit sich der Versicherungsschutz auf Verluste, die während und infolge des Transportes der versicherten Schlachttiere durch Tod oder Nottötung entstehen, eine Versicherung von Vieh im Sinn des § 4 Ziff. 7 VersStG ist. Der hiervon abweichenden Ansicht der Vorinstanz kann nicht zugestimmt werden. Die Vorschrift des § 6 Abs. 1 Ziff. 5 VersStG früherer Fassung, für die nach der Begründung zum § 7 Abs. 2 VersStG 1922 die scharfe wirtschaftliche und technische Scheidung der Versicherung des Viehs nur gegen Feuergefahr von der gewöhnlichen Versicherung und, insbesondere bei der Einheitlichkeit der Feuerversicherung über Vieh und andere Sachen auch praktische Gründe maßgebend waren, ist eine sich nur auf den Steueransatz beziehende Sondervorschrift, aus der kein allgemeiner Grundsatz in dem von der Vorinstanz angenommenen Sinn abgeleitet werden kann.
Was nun den Teil der Versicherung anlangt, der sich auf Schäden bezieht, die sich nach ordnungsmäßiger Schlachtung des Viehs aus der Beanstandung durch die amtliche Fleischbeschau infolge gesetzlicher Gewährmängel ergeben, so ist dieser eine sogenannte Schlachtviehversicherung. Diese ist zwar auch eine Versicherung von Vieh, sie nimmt aber versicherungsrechtlich insofern eine Sonderstellung ein, als sie keine Viehversicherung im Sinn der §§ 116 ff. VVG ist, wie sich aus der Begründung zu § 116 VVG ergibt. Auch das VersStG sieht sie nicht als Viehversicherung im Sinn des § 6 Abs. 1 Ziff. 11 VersStG in der früheren Fassung an; dies ergibt sich daraus, daß die Schlachtviehversicherung in dieser Vorschrift neben der Viehversicherung besonders aufgeführt ist. Würde der Begriff Viehversicherung im Sinn des § 6 Abs. 1 Ziff. 11 VersStG früherer Fassung bereits die Schlachtviehversicherung umfassen, dann würde es der vom Reichstag in der dritten Lesung des VersStG 1922 vorgenommenen Einfügung der Worte "einschließlich der Schlachtviehversicherung" nicht bedurft haben. Da mithin die Schlachtviehversicherung eine besondere, nicht unter die Viehversicherung im Sinn des § 6 Abs. 1 Ziff. 11 VersStG früherer Fassung fallende Versicherung ist und, wie bereits dargelegt, unter der Versicherung von Vieh im Sinn der Befreiungsvorschrift die Viehversicherung im Sinn des § 6 Abs. 1 Ziff. 11 VersStG früherer Fassung zu verstehen ist, fällt die Schlachtviehversicherung nicht unter die Befreiungsvorschrift. Es kann auch nicht etwa angenommen werden, daß der Reichstag die Schlachtviehversicherung lediglich versehentlich nicht gleichzeitig auch in den § 8 Ziff. 6 VersStG 1922, dem der § 4 Ziff. 7 des geltenden VersStG entspricht, beigefügt hat, daß also die Nichtanführung der Schlachtviehversicherung im § 8 Ziff. 6 VersStG 1922 lediglich eine Unstimmigkeit darstellt, die im Wege der Auslegung beseitigt werden könnte. Gegen eine solche Annahme spricht schon die Tatsache, daß der Reichsminister der Finanzen keinen Anlaß gesehen hat, bei der Neufassung des VersStG auf Grund des Gesetzes vom 28. Juni 1935 (RGBl. I S. 810), die u. a. die Beseitigung von Unstimmigkeiten bezweckte, den Wortlaut der Befreiungsvorschrift entsprechend zu ergänzen.
Im vorliegenden Fall umfaßt also der Versicherungsvertrag zwei verschiedene Versicherungsarten, nämlich eine an sich unter die Befreiungsvorschrift des § 4 Ziff. 7 VersStG fallende Versicherung des Viehs gegen Transportschäden und eine nicht unter die Befreiungsvorschrift fallende sogenannte Schlachtviehversicherung. Beide Versicherungen zusammen stellen sich nicht als eine selbständige einheitliche Versicherung dar. Dies ergibt sich schon aus den Versicherungsbedingungen, nach denen die Dauer der Versicherung gegen die Transportschäden eine andere ist als die Dauer der Schlachtviehversicherung. Im übrigen würde, wenn eine selbständige einheitliche Versicherung vorläge, die Anwendung der Befreiungsvorschrift ganz entfallen, da eine solche Versicherung über eine Viehlebensversicherung hinausgehen würde.
Ob allerdings für die Versicherung des Viehs gegen Transportschäden die Befreiung zum Zuge kommt, hängt noch davon ab, ob das Entgelt für diese Versicherung im Versicherungsvertrag besonders festgelegt oder in einem sich auf beide Versicherungen beziehenden Gesamtbetrag enthalten ist. Ist das Versicherungsentgelt in einem sich auf beide Versicherungen beziehenden Gesamtbetrag enthalten, so ist für beide Versicherungen, die dem gleichen Steuersatz unterliegen, die Steuer nach diesem Satze zu erheben. Steuerpflichtiger Rechtsvorgang ist bei der Versicherungsteuer die Zahlung des Versicherungsentgelts (ß 1 VersStG). Dementsprechend ist nach der die Ausnahmen von der Besteuerung enthaltenden Vorschrift (ß 4 VersStG) jeweils auch die Zahlung des Versicherungsentgelts von der Besteuerung ausgenommen, und zwar nach § 4 Ziff. 7 VersStG die Zahlung des Versicherungsentgelts für eine Versicherung von Vieh. Ist nun ein Gesamtentgelt gegeben, das sich auf mehrere Versicherungen bezieht, dann ist dieses Entgelt kein ausschließliches Entgelt für eine Versicherung von Vieh. Eine nachträgliche Ermittlung des Teiles des Gesamtentgelts, der auf die Versicherung von Vieh im Sinn des § 4 Ziff. 7 entfällt, kommt nicht in Betracht. Das Versicherungsteuerrecht kennt grundsätzlich keine für die Zwecke der Besteuerung erst vorzunehmende Teilung des Versicherungsentgelts in dem Fall, daß das Versicherungsentgelt sich im Versicherungsvertrag unaufgeteilt auf mehrere Versicherungszweige oder mehrere Versicherungsarten bezieht, die verschiedenen Steuersätzen unterliegen oder - was dem gleichsteht - teils steuerpflichtig und teils von der Besteuerung ausgenommen sind. Dies erfordert schon die Sicherstellung des steuerlichen Erfolges, die bei der Vielzahl der Steuerfälle auf dem Gebiet der Versicherung wiederum eine von vornherein gegebene Klarheit in Bezug auf den der Steuer unterliegenden Rechtsvorgang, also in Bezug auf das Versicherungsentgelt, voraussetzt. Allerdings hatte der Gesetzgeber im § 7 VersStG früherer Fassung für den Fall des Vorliegens mehrerer Versicherungszweige oder Versicherungsarten mit verschiedenen Steuersätzen in einem Versicherungsvertrag vorgeschrieben, daß für jeden Versicherungszweig oder jede Versicherungsart der im Gesetz vorgesehene Steuersatz maßgebend ist; dies galt aber nur unter der Voraussetzung, daß das Versicherungsentgelt für den einzelnen Versicherungszweig oder die einzelne Versicherungsart in den Büchern des Versicherers und im Versicherungsschein gesondert angegeben ist. Unter übernahme des Gedankens dieser Vorschrift hat der Reichsfinanzhof im Urteil II A 555/29 vom 5. November 1929 (Reichssteuerblatt - RStBl. - 1930 S. 97 = Mrozek Kartei, VersStG § 7 Rechtsspruch 7) ausgesprochen, daß die Steuer vom ganzen Entgelt nach dem gemeinsamen Steuersatze in dem Fall zu erheben ist, daß ein Versicherungsvertrag zwei demselben Steuersatz, aber verschiedenartigen Befreiungsgründen unterliegende Versicherungsarten umfaßt, ohne daß die Versicherungsentgelte besonders angegeben sind, wenn nur eine der Versicherungsarten zur Steuer herangezogen werden soll, weil die andere im Einzelfall steuerfrei ist. Die Vorschrift des § 7 VersStG ist zwar durch Art. 1 Ziff. 4 der bereits erwähnten Verordnung zur änderung des VersStG vom 31. August 1944 gestrichen worden, wobei der Grund für die Streichung offensichtlich der war, daß der Verordnungsgeber diese Vorschrift infolge der Schaffung eines einheitlichen Steuersatzes für die Sachversicherung im § 6 VersStG für nunmehr überflüssig geworden gehalten hat. Die Streichung dieser Vorschrift hat aber den für das Versicherungsteuerrecht geltenden Grundsatz, daß ein im Versicherungsvertrag ungeteiltes Versicherungsentgelt, das sich auf mehrere Versicherungsarten bezieht, nicht nachträglich für die Zwecke der Besteuerung noch geteilt werden kann, unberührt gelassen. Daraus ergibt sich für den vorliegenden Fall, daß für die an sich unter die Befreiungsvorschrift des § 4 Ziff. 7 VersStG fallende Versicherung des Viehs gegen Transportschäden nur dann keine Steuer zur Erhebung kommt, wenn das Versicherungsentgelt für diese Versicherung zwischen dem Versicherer und dem Versicherungsnehmer besonders festgelegt ist und in den Büchern des Versicherers getrennt behandelt wird.
Hiernach war die Vorentscheidung aufzuheben. Die Sache ist nicht spruchreif, da noch festzustellen ist, ob das Versicherungsentgelt für die Versicherung des Viehs gegen die Transportschäden im Versicherungsvertrag besonders festgelegt war und vom Versicherer in seinen Büchern getrennt behandelt worden ist. Sollte dies der Fall sein, also damit für diese Versicherung keine Steuer zur Erhebung kommen, dann wäre noch die Angabe der Bfin. darüber nachzuprüfen, welcher Teil der Versicherungsentgelte auf Versicherungen dieser Art entfällt, die von Inhabern einer kleinen Viehhaltung bei einer Versicherungssumme von nicht über 3.000 DM abgeschlossen wurden. Dabei wäre zu beachten, daß die von der Bfin. ihrer Schätzung zugrunde gelegten Angaben von zwei Berufsverbänden von Viehkaufleuten sich nur auf den Anteil des Viehs aus kleinen Viehhaltungen an dem Gesamtauftrieb von Schlachtvieh beziehen. Voraussetzung für die Anwendung der Befreiungsvorschrift ist aber auch, daß der Inhaber der kleinen Viehhaltung selbst der Versicherungsnehmer ist; es genügt nicht, daß das versicherte Vieh aus einer kleinen Viehhaltung stammt. Zur Vornahme dieser Feststellungen und zur erneuten Steuerfestsetzung war daher die Sache an das Finanzamt zurückzuverweisen.
Fundstellen
Haufe-Index 407835 |
BStBl III 1954, 54 |
BFHE 1954, 375 |
BFHE 58, 375 |