Leitsatz (amtlich)
Zinsen, die eine Körperschaft wegen der Aussetzung der Vollziehung eines Körperschaftsteuerbescheids entrichten muß, sind bei der Ermittlung des steuerpflichtigen Einkommens nicht abzugsfähig.
Normenkette
KStG a.F. § 12 Nr. 2
Verfahrensgang
Tatbestand
Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) - eine GmbH - hatte wegen der Körperschaftsteuer für die Jahre 1964 bis 1967 einen Rechtsstreit geführt, der im Jahre 1974 zu ihren Ungunsten entschieden wurde. Da die Vollziehung der streitbefangenen Steuerbescheide ausgesetzt worden war, hatte die Klägerin Aussetzungszinsen von 56 255 DM zu zahlen. Bei einer Betriebsprüfung wurde festgestellt, daß die Klägerin diese Zinsen im Jahre 1974 als Betriebsausgaben abgezogen hatte. In dem endgültigen Körperschaftsteuerbescheid 1974 erhöhte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA -) das steuerpflichtige Einkommen um den gezahlten Zinsbetrag. Einspruch und Klage, mit denen die Klägerin geltend gemacht hatte, die gezahlten Aussetzungszinsen seien abzugsfähige Betriebsausgaben, hatten keinen Erfolg. Das Finanzgericht (FG) vertrat die Auffassung, nach § 12 Nr. 2 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) a. F. seien Steuern vom Einkommen nicht abzugsfähig. Hierzu rechneten die Körperschaftsteuer, weiterhin auch die Zinsen, die für die Zeit der Aussetzung der Vollziehung der seinerzeit angefochtenen Körperschaftsteuerbescheide nach § 112 der Finanzgerichtsordnung (FGO) a. F. hätten gezahlt werden müssen.
Gegen diese Entscheidung wendet sich die Klägerin mit der Revision. Sie rügt Verletzung materiellen Rechts.
Entscheidungsgründe
Die Revision ist nicht begründet.
Die streitigen Zinsen sind nicht als Betriebsausgaben abzugsfähig.
Für die Zwecke der Körperschaftsteuer ist das Einkommen einer Kapitalgesellschaft nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes (EStG) und nach den §§ 7 bis 16 KStG zu ermitteln (§ 6 Abs. 1 Satz 1 KStG a. F.). In §§ 11, 12 KStG a. F. sind Vorschriften darüber enthalten, ob und inwieweit näher bezeichnete Aufwendungen abgezogen werden dürfen. Nach § 12 Nr. 2 KStG a. F. sind nicht abzugsfähig die Steuern vom Einkommen; gleiches gilt von der Vermögensteuer und der Umsatzsteuer auf den Eigenverbrauch.
Nach § 112 FGO a. F. (nach Art. 3 und 4 des Dritten Gesetzes zur Änderung des Steuerberatungsgesetzes vom 24. Juni 1975 - BGBl I 1975, 1509, BStBl I 1975, 733 - aufgehoben und durch eine inhaltlich vergleichbare Regelung in § 4 c des Steuersäumnisgesetzes - StSäumG - ersetzt) sind - soweit eine Anfechtungsklage gegen einen Steuerbescheid ohne Erfolg geblieben ist und die Vollziehung des Steuerbescheids hinsichtlich des streitigen Betrags ausgesetzt worden war - Zinsen zu entrichten. Sie werden erhoben vom Tage der Rechtshängigkeit oder vom Tage der Bewilligung der Aussetzung der Vollziehung an bis zu dem Tag, an dem die Aussetzung der Vollziehung endet (§ 112 Abs. 2 FGO a. F.). Die Zinsen sind im einzelnen nach § 5 StSäumG zu berechnen. Sie betragen für jeden Monat 1/2 v. H.
Für das Gebiet des Steuerrechts ist zur Rechtsnatur der Zinsen erstmals in dem StSäumG vom 13. Juli 1961 (BGBl I 1961, 981, 983, BStBl I 1961, 456) Näheres enthalten. Nach § 6 Abs. 2 StSäumG sind Zinsen Nebenleistungen der Steuer, zu der sie erhoben werden. Auf sie finden die für die Steuern geltenden Vorschriften entsprechende Anwendung (für die Zeit ab 1977 vgl. § 3 Abs. 3, § 239 Abs. 1 Satz 1 der Abgabenordnung - AO 1977 -). Das hat zur Folge, daß sich die Haftung gemäß §§ 109 ff. der Reichsabgabenordnung (AO) auch auf die Zinsen erstreckt (Tipke/Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 109 Rdnr. 8). An der Rechtsnatur der Zinsen als Nebenleistungen der Steuerforderung bestand auch für die Zeit vor Inkrafttreten des StSäumG vom 13. Juli 1961 kein Zweifel. Nach Enno Becker (Die Reichsabgabenordnung, 7. Aufl., 1930, § 104 Anm. 3) treffen auf sie alle Merkmale des Steuerbegriffs zu. Im Konkurs teilen die bis zur Eröffnung aufgelaufenen Zinsen den Rang der Hauptsteuerforderung (Jaeger, Konkursordnung, 8. Aufl., § 61 Anm. 22; Mentzel/Kuhn/Uhlenbruck, Konkursordnung, 9. Aufl., § 61 Rdnr. 54).
Aus alledem folgt, daß Zinsen, die gemäß § 112 Abs. 1 FGO a. F. für die Zeit der Aussetzung der Vollziehung eines Körperschaftsteuerbescheids entrichtet werden müssen, der Steuerhauptschuld zuzuordnen sind. Sie sind, wie das FG zutreffend ausgeführt hat, keine irgendwie geartete Gegenleistung für eine besondere Leistung des Staates etwa in Gestalt der Zurverfügungstellung eines Kapitalbetrags. Dem Abgabepflichtigen ist durch die Aussetzung der Vollziehung wegen der Unsicherheit in rechtlicher oder tatsächlicher Hinsicht lediglich nachgelassen worden, im Falle eines für ihn nachteiligen Ausgangs seines Rechtsmittels den streitigen Steuerbetrag erst nach Abschluß des Rechtsmittelverfahrens zu entrichten. Er hat dann zusätzlich zu der Steuerhauptschuld weitere von ihrem Bestand abhängige Geldleistungen zu erbringen. Damit besteht ein so enger Zusammenhang mit der Steuerhauptschuld, daß es gerechtfertigt ist, die Zinsen, die wegen der Aussetzung der Vollziehung eines Körperschaftsteuerbescheids entrichtet werden müssen, zu den nichtabzugsfähigen Steuern i. S. des § 12 Nr. 2 KStG a. F. zu rechnen (gleicher Ansicht Herrmann/Heuer/Raupach, Einkommensteuer- und Körperschaftsteuergesetz mit Nebengesetzen, Kommentar, 19. Aufl., § 10 KStG Rdnr. 61, mit Hinweisen auf den Stand der Meinungen in der Literatur; wegen der Nichtabzugsfähigkeit von Säumniszuschlägen vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 30. Juni 1959 I 52/59 U, BFHE 69, 207, BStBl III 1959, 340).
Aus dem Urteil des BFH vom 18. Februar 1975 VIII R 104/70 (BFHE 115, 216, BStBl II 1975, 568), das über die Frage zu befinden hatte, ob die Zinsen, die die Finanzbehörde einem obsiegenden Steuerpflichtigen auf den zu erstattenden Steuerbetrag gemäß § 111 FGO zu zahlen hat, als Einkünfte aus Kapitalvermögen steuerpflichtig sind, läßt sich für die im Streitfall zu entscheidende Frage der Einordnung nach § 112 FGO a. F. vom Steuerpflichtigen zu erbringenden Aussetzungszinsen nichts herleiten. Der BFH hat es dort ausdrücklich abgelehnt, die Steuerpflicht der Erstattungszinsen davon abhängig zu machen, ob die den Erstattungszinsen ihrem Wesen nach entsprechenden, vom Steuerpflichtigen zu zahlenden Verzugszinsen zum Abzug als Betriebsausgaben, Werbungskosten oder Sonderausgaben zugelassen sind. Es kommt daher nicht darauf an, ob Aussetzungszinsen der betrieblichen oder privaten Sphäre angehören. Selbst die Körperschaftsteuer stellt eine Betriebsausgabe dar, die lediglich wegen des Abzugsverbots in § 12 Nr. 2 KStG a. F. nicht einkommensmindernd berücksichtigt werden darf (BFH-Urteil vom 15. Dezember 1976 I R 4/75, BFHE 121, 57, BStBl II 1977, 220).
Dem Abzugsverbot der hier streitigen Aussetzungszinsen nach § 12 Nr. 2 KStG a. F. steht nicht entgegen, daß nach § 10 Abs. 1 Nr. 1 EStG in der bis zum 31. Dezember 1973 anzuwendenden Fassung Schuldzinsen - damit auch Aussetzungszinsen für einen in einem Rechtsmittelverfahren ausgesetzten Einkommensteuerbetrag - als Sonderausgaben abgezogen werden durften. § 10 EStG ist auf die Ermittlung des steuerpflichtigen Einkommens einer Körperschaft nicht anwendbar. Welche Ausgaben, die mit Sonderausgaben i. S. des § 10 EStG vergleichbar sind, bei der Ermittlung des körperschaftsteuerpflichtigen Einkommens abgezogen werden können, ist in § 11 KStG a. F. geregelt. Der Schuldzinsenabzug ist dort nicht erwähnt. Es verbietet sich daher eine entsprechende Anwendung des § 10 Abs. 1 Nr. 1 EStG a. F. bei der Auslegung des § 12 Nr. 2 KStG.
Das FG hat auch zutreffend ausgeführt, daß eine andere Beurteilung der Frage, ob Aussetzungszinsen unter das Abzugsverbot des § 12 Nr. 2 KStG a. F. fallen, nicht allein deshalb angebracht ist, weil es die steuerpflichtige Körperschaft ggf. in der Hand hat, einen streitigen Steuerbetrag mit Hilfe eines aufgenommenen Bankkredits noch vor Beendigung eines Rechtsmittelverfahrens zu begleichen, um die Kreditzinsen als Betriebsausgaben vom steuerpflichtigen Einkommen absetzen zu können. Es muß hier der steuerpflichtigen Körperschaft überlassen bleiben, wie sie ihre Verhältnisse am günstigsten gestaltet. Im Streitfall geht es jedenfalls nicht um die Abzugsfähigkeit von Zinsen für einen zur Tilgung von Steuerschulden aufgenommenen Bankkredit.
Fundstellen
Haufe-Index 75062 |
BStBl II 1984, 672 |
BFHE 1985, 258 |