Entscheidungsstichwort (Thema)
Verfassungsmäßigkeit von StBerGÄndG 2 § 8 Abs 1
Leitsatz (amtlich)
Es ist mit dem Grundgesetz vereinbar, daß die Befreiung von der Steuerberaterprüfung bei ehemaligen Beamten und Angestellten des gehobenen Dienstes der Finanzverwaltung eine Verwaltungstätigkeit von 15 Jahren und bei ehemaligen Beamten und Angestellten des höheren Dienstes der Finanzverwaltung von 10 Jahren voraussetzt (§ 8 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a und Nr. 4 Buchst. a StBerG 1972).
Normenkette
GG Art. 3 Abs. 1, Art. 12 Abs. 1; StBerGÄndG 2 § 8 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a, Nr. 4 Buchst. a
Tatbestand
A.
Die mit den Verfassungsbeschwerden angegriffenen Vorschriften des Steuerberatungsgesetzes regeln die Voraussetzungen, unter denen ehemalige Beamte und Angestellte der Finanzverwaltung von der Steuerberaterprüfung zu befreien sind. Die Beschwerdeführer wenden sich gegen die Verlängerung der ursprünglich für die Befreiung geforderten Mindestdienstzeit in der Finanzverwaltung.
I.
1. Mit dem Gesetz über die Rechtsverhältnisse der Steuerberater und Steuerbevollmächtigten (Steuerberatungsgesetz) vom 16. August 1961 (BGBl I S. 1301) - StBerG - wurden die Berufe der Steuerberater und Steuerbevollmächtigten neu geordnet. Als Steuerberater oder Steuerbevollmächtigter durfte seither nur bestellt werden, wer eine entsprechende Prüfung bestanden hatte oder von dieser Prüfung befreit worden war (§ 4 StBerG 1961). Über die Voraussetzungen für die Befreiung von der Prüfung bestimmte das Gesetz unter anderem:
§ 8
(1) Von der Steuerberaterprüfung sind zu befreien
1...
2. ehemalige Finanzrichter, Beamte und Angestellte des höheren Dienstes der Finanzverwaltung, die während der letzten zehn Jahre vor dem Ausscheiden aus dem Dienst mindestens fünf Jahre lang auf dem Gebiet des Steuerwesens als Sachgebietsleiter oder mindestens in gleichwertiger Stellung tätig gewesen sind.
(2) Von der Steuerbevollmächtigtenprüfung sind ehemalige Beamte und Angestellte der Finanzverwaltung, die während der letzten zehn Jahre vor dem Ausscheiden aus dem Dienst mindestens fünf Jahre lang auf dem Gebiet des Steuerwesens als Sachbearbeiter oder in mindestens gleichwertiger Stellung tätig gewesen sind, zu befreien.
(3) ...
Die Befreiungsvorschrift beruhte auf der Erwägung, es wäre unbillig, wenn in Fällen langjähriger Bewährung in der Finanzverwaltung die erforderliche Sachkunde noch durch das Bestehen einer Prüfung nachgewiesen werden müßte; der Nachweis ergebe sich vielmehr aus der bisherigen Tätigkeit der Bewerber (Begründung des Regierungsentwurfs, BT-Drucks. III/128, S. 28, zu § 10 Abs. 1 und 2). Die Vorschrift verlangte keine zehnjährige Dienstzeit in der Finanzverwaltung; es genügte, wenn die geforderte fünfjährige qualifizierte Tätigkeit innerhalb eines Zeitraums von zehn Jahren vor dem Ausscheiden aus dem Dienst geleistet wurde (vgl. BFHE 80, 64 = BStBl 1964 III S. 496; BFHE 80, 59 = BStBl 1964 III S. 495). Danach konnten im günstigsten Fall Bewerber bereits nach einer Dienstzeit von fünf Jahren ohne Prüfung als Steuerberater oder Steuerbevollmächtigte zugelassen werden, wenn sie in dieser Zeit ununterbrochen eine der in § 8 StBerG 1961 genannten Dienststellungen innegehabt hatten.
2. Die Berufe des Steuerberaters und des Steuerbevollmächtigten wurden durch das Zweite Gesetz zur Änderung des Steuerberatungsgesetzes vom 11. August 1972 (BGBI I S. 1401) zu einem einheitlichen Beruf mit der Berufsbezeichnung "Steuerberater" zusammengeführt. In diesem Zusammenhang wurden auch die Voraussetzungen für den prüfungsfreien Zugang zum Steuerberaterberuf neu geregelt; insbesondere wurde die Mindesttätigkeitsdauer verlängert. Dazu bestimmt das Steuerberatungsgesetz 1972:
§ 8
(1) Von der Steuerberaterprüfung sind zu befreien
1. ...
2. ...
3. ehemalige Beamte und Angestellte des höheren Dienstes
a) der Finanzverwaltung, die mindestens zehn Jahre auf dem Gebiet des Steuerwesens als Sachgebietsleiter oder mindestens in gleichwertiger Stellung tätig gewesen sind,
b) ...
4. ehemalige Beamte und Angestellte des gehobenen Dienstes
a) der Finanzverwaltung, die mindestens fünfzehn Jahre auf dem Gebiet des Steuerwesens als Sachbearbeiter oder mindestens in gleichwertiger Stellung tätig gewesen sind,
b) ...
(2) ...
Im Schriftlichen Bericht des Finanzausschusses des Sechsten Deutschen Bundestages ist zur Begründung ausgeführt, eine allgemeine Anhebung der Mindesttätigkeitsdauer für ehemalige Finanzrichter, Beamte und Angestellte des höheren und gehobenen Dienstes in der Finanzverwaltung um fünf Jahre sei angezeigt, um den in letzter Zeit immer stärker werdenden Abwanderungstendenzen Einhalt zu gebieten. Zusätzlich müsse die Mindesttätigkeitsdauer für ehemalige Beamte und Angestellte des gehobenen Dienstes um weitere fünf auf insgesamt 15 Jahre ausgedehnt werden, damit dieser Personenkreis altersmäßig nicht zu einem früheren Zeitpunkt prüfungsfrei in den Steuerberaterberuf hinüberwechseln könne als die Berufsbewerber aus der Finanzrichterlaufbahn oder der Laufbahn des höheren Dienstes (BT-Drucks. VI/3456, S. 6, zu Nr. 5). § 8 Abs. 1 StBerG 1972 wurde in der Neufasssung des Steuerberatungsgesetzes durch das Dritte Gesetz zur Änderung des Steuerberatungsgesetzes vom 24. Juni 1975 (BGBl I S. 1509) § 38 Abs. 1, blieb aber inhaltlich im wesentlichen unverändert.
Übergangsvorschriften für Angehörige der Finanzverwaltung, die sich bei Inkrafttreten der neuen Vorschriften schon im Verwaltungsdienst befanden, enthält das Steuerberatungsgesetz 1972 (1975) nicht. Hinsichtlich des Zugangs zu dem auslaufenden Beruf des Steuerbevollmächtigten bestimmt § 118a Abs. 5 StBerG 1972 (§ 156 Abs. 5 StBerG 1975), daß der Antrag auf Zulassung zur Prüfung nur noch für begrenzte Zeit, im Regelfall bis zum 12. August 1980, gestellt werden kann. Eine Befreiung von der Prüfung als Steuerbevollmächtigter für eine Übergangszeit ist nicht vorgesehen. Die weitere Übergangsvorschrift des § 118b StBerG 1972 (§ 157 StBerG 1975) regelt für Steuerbevollmächtigte, die diesen Beruf bereits ausüben, den Übergang zum Beruf des Steuerberaters.
II.
1. Der Beschwerdeführer zu 1) trat im Jahr 1960 als Finanzanwärter in den Dienst der Finanzverwaltung ein. Nach bestandener Prüfung als Steuerinspektor war er vom 1. April 1964 bis zum 30. Oktober 1974 als Sachbearbeiter in der Finanzverwaltung tätig. Seither ist er Beamter des gehobenen Dienstes im Bundesministerium für wirtschaftliche Zusammenarbeit. Im Zeitpunkt des Inkrafttretens des Steuerberatungsgesetzes 1972 (12. August 1972) hätte der Beschwerdeführer zu 1) die prüfungsfreie Zulassung - als Steuerbevollmächtigter - beantragen können, da er innerhalb der zurückliegenden zehn Jahre über acht Jahre auf dem Gebiet des Steuerwesens als Sachbearbeiter tätig gewesen war (§ 8 Abs. 2 StBerG 1961). Nach § 8 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. a StBerG 1972 (§ 38 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. a StBerG 1975) hätte er bei fortdauernder Tätigkeit in der Finanzverwaltung erst wieder ab 1. April 1979 - als Steuerberater - prüfungsfrei zugelassen werden können.
2. Der Beschwerdeführer zu 2) wurde nach dem Studium der Rechtswissenschaft und Ablegung der beiden juristischen Staatsprüfungen im Jahr 1966 als Finanzassessor bei der Finanzverwaltung eingestellt. Nach der Einweisung von 18 Monaten war er vom 15. Februar 1968 bis zum 1. November 1973 als Sachgebietsleiter bei einem Finanzamt eingesetzt. Er schied dann aus dem Staatsdienst aus und ist seither als Rechtsanwalt - Fachanwalt für Steuerrecht - freiberuflich tätig. Im Zeitpunkt des Inkrafttretens des Steuerberatungsgesetzes 1972 hätte er die prüfungsfreie Zulassung - als Steuerberater - nach § 8 Abs. 1 Nr. 2 StBerG 1961 noch nicht beantragen können, da er die Voraussetzungen der fünfjährigen Tätigkeit als Sachgebietsleiter erst ab 16. Februar 1973 erfüllte. Nach § 8 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a StBerG 1972 (§ 38 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a StBerG 1975) wäre die prüfungsfreie Zulassung ab 16. Februar 1978 möglich gewesen, wenn der Beschwerdeführer seine Tätigkeit in der Finanzverwaltung bis dahin beibehalten hätte.
III.
1. Verfahren 1 BvR 228/73
Der Beschwerdeführer zu 1) hält § 8 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. a StBerG 1972 wegen Verstoßes gegen Art. 3 Abs. 1 und Art. 12 Abs. 1 GG für verfassungswidrig:
Durch die Änderung der Vorschrift sei ihm das bis dahin bestehende Recht auf prüfungsfreie Zulassung zum Beruf des Steuerbevollmächtigten genommen worden. Dadurch sei er selbst, gegenwärtig und unmittelbar betroffen. Die Neuregelung führe zu einer mit Art. 12 Abs. 1 GG unvereinbaren Einschränkung der Berufswahl, weil sie nicht durch Gründe des Gemeinwohls und des allgemeinen Interesses gedeckt sei. Der prüfungsfreie Zugang zu dem neugeschaffenen Einheitsberuf des Steuerberaters sei für ehemalige Beamte oder Angestellte erschwert worden, obwohl sich an ihrer Qualifikation für die steuerberatende Tätigkeit nichts geändert habe, wie in dem beigefügten Gutachten von Prof. Dr. Paulick, Würzburg, nachgewiesen sei.
Auch der Gesetzgeber habe daran keinen Zweifel gehabt. Es sei nicht zulässig, ausschließlich deshalb anstelle einer fünfjährigen jetzt eine fünfzehnjährige Sachbearbeitertätigkeit zu verlangen, um Interessenten für den Beruf des Steuerberaters von dem Ausscheiden aus dem Staatsdienst abzuhalten. Art. 3 Abs. 1 GG werde verletzt, weil der Gesetzgeber für Bedienstete, die im Zeitpunkt der Neuregelung ein Recht auf prüfungsfreien Zugang zu einem der steuerberatenden Berufe nach § 8 StBerG 1961 gehabt hätten, keine dem § 118b StBerG 1972 entsprechende Übergangsregelung geschaffen habe.
2. Verfahren 1 BvR 311/73
Nach Auffassung des Beschwerdeführers zu 2) verstößt § 8 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a StBerG 1972 gegen Art. 3 Abs. 1 und Art. 12 Abs. 1 GG:
Die Neuregelung betreffe ihn selbst, gegenwärtig und unmittelbar. Er sei aus der Finanzverwaltung ausgeschieden und erfülle die Voraussetzungen für die prüfungsfreie Zulassung nach der früheren, aber nicht nach der geänderten Fassung des § 8 StBerG. Die Möglichkeit, nach fünfjähriger Sachgebietsleitertätigkeit prüfungsfrei als Steuerberater bestellt zu werden, sei ihm durch das Gesetz unmittelbar genommen worden. Die Neufassung des § 8 StBerG 1961 sei mit Art. 3 Abs. 1 GG unvereinbar, da sie auf einer verfassungsrechtlich unzulässigen Motivation beruhe. Das Ziel des Gesetzgebers, Abwanderungstendenzen entgegenzutreten, habe eine berufslenkende Sperrwirkung. Die Berufslenkung könne weder bei der Zulassung zur Ausbildung noch bei einer sonstigen Berufszugangsregelung eine Beschränkung rechtfertigen. Die Erwägungen des Gesetzgebers lägen außerhalb des Gesetzeszwecks. Dieser betreffe nur die Qualifikation für die steuerberatende Tätigkeit. § 8 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a StBerG 1972 beschränke gegenüber der früheren Rechtslage zu Unrecht die durch Art. 12 Abs. 1 GG geschützte Freiheit der Berufsausübung der Angehörigen des höheren Dienstes. Diese hätten ein Recht, vor ihrem Eintritt in die Finanzverwaltung auch die Steuerberatung als Zweig der Steuerrechtspflege zu erwägen und sich auch davon bei ihrer Berufswahl leiten zu lassen.
Zumindest hätte für die Personen, die zur Zeit der Gesetzesänderung bereits im Dienst der Finanzverwaltung standen, eine Übergangsregelung geschaffen werden müssen, wie sie für angehende Steuerbevollmächtigte in § 118a StBerG 1972 getroffen worden sei.
IV.
1. Zu den Verfassungsbeschwerden hat namens der Bundesregierung der Bundesminister der Finanzen Stellung genommen:
Die angegriffenen Vorschriften des Steuerberatungsgesetzes 1972 verletzten keine Grundrechte der Beschwerdeführer. Die Wahl des Berufs des Steuerberaters sei an bestimmte subjektive Zulassungsvoraussetzungen, unter anderem die Ablegung der Steuerberaterprüfung, geknüpft. Deren Verfassungsmäßigkeit zweifelten die Beschwerdeführer nicht an. Ein Verstoß gegen die Freiheit der Berufswahl liege nicht vor, da Angehörige der Finanzverwaltung wie alle anderen Bewerber nach Ablegung der Steuerberaterprüfung zu Steuerberatern bestellt werden könnten. Darüber hinaus werde dieser Personenkreis durch die Möglichkeit der Befreiung von der Steuerberaterprüfung bessergestellt als andere Bewerber. Wenn schon die allgemeine Regelung für die Wahl des Steuerberaterberufs nicht gegen Art. 12 Abs. 1 GG verstoße, könne dies erst recht nicht bei einer für eine Bewerbergruppe günstigeren Regelung der Fall sein. Der Gesetzgeber überschreite den Rahmen seiner Gestaltungsfreiheit nicht, wenn er für diese privilegierte Gruppe der potentiellen Berufsbewerber die subjektiven Zulassungsvoraussetzungen zwar verschärfe, wenn seine Regelung aber noch hinter den Anforderungen zurückbleibe, die an die nicht privilegierten Berufsbewerber gestellt würden. Es entspreche dem Grundsatz der Verhältnismäßigkeit, durch längere Fristen keinen Anreiz dafür zu schaffen, daß die Ausbildung in der Finanzverwaltung in größerem Umfang als Zugang zum Steuerberaterberuf in Anspruch genommen werde. Der Gesetzgeber sei nicht verpflichtet, die verwaltungsinternen Ausbildungskapazitäten für diesen Zweck bereitzustellen. Auch sei die Verlängerung der Fristen zum Schutz der Funktionsfähigkeit der Finanzverwaltung, einem überragenden Gemeinschaftsgut, gerechtfertigt.
Auch Art. 3 Abs. 1 GG sei nicht verletzt. Es liege innerhalb der Grenzen der Gestaltungsfreiheit des Gesetzgebers, daß er für die Angehörigen der Finanzverwaltung keine dem § 118b StBerG 1972 entsprechende Übergangsvorschrift geschaffen habe. Zweck des § 118b StBerG 1972 sei die Überführung der Berufsgruppe der Steuerbevollmächtigten in den neugeschaffenen Einheitsberuf des Steuerberaters. Bei den Beschwerdeführern gehe es jedoch um den Berufswechsel vom Steuerbeamten zum Steuerberater. Der Gesetzgeber sei nicht verpflichtet, Personen, die bereits einen steuerberatenden Beruf ergriffen hätten, und solche, die für den öffentlichen Dienst auf dem Gebiet des Steuerrechts ausgebildet worden seien und zum Steuerberaterberuf überwechseln wollten, gleich zu behandeln.
Der Gesetzgeber habe auch nicht unter dem Gesichtspunkt der Besitzstandswahrung an den früheren günstigeren Befreiungsvorschriften festhalten müssen. Insoweit sei ihm ein besonders breiter Ermessensspielraum eingeräumt, da die prüfungsfreie Zulassung eine Vergünstigung darstelle. Auch in diesem Zusammenhang könne das Motiv des Gesetzgebers, Abwanderungstendenzen entgegenzuwirken, die Verlängerung der Mindesttätigkeitsdauer tragen. Zu geeigneten Maßnahmen gegen die Abwanderungstendenzen sei der Gesetzgeber nicht nur berechtigt, sondern im Allgemeininteresse sogar verpflichtet.
2. Dem Bund Deutscher Steuerbeamten wurde Gelegenheit zur Stellungnahme gegeben. Er hält die Verfassungsbeschwerden aus den von den Beschwerdeführern vorgebrachten Gründen für begründet.
Entscheidungsgründe
B.
Die Verfassungsbeschwerden sind zulässig.
1. Die Beschwerdeführer sind durch die Neuregelung der Voraussetzungen für den prüfungsfreien Zugang zum Steuerberaterberuf beschwert. Diese ist gegenüber der Regelung des § 8 StBerG 1961 durch die Anhebung der Mindesttätigkeitsdauer wesentlich verschärft worden. Insoweit kann es nicht darauf ankommen, ob § 8 StBerG 1961 auch dahin hätte ausgelegt werden können, daß die Berufsbewerber mindestens zehn Jahre Angehörige der Finanzverwaltung gewesen sein mußten, davon fünf Jahre in qualifizierter Stellung. Danach wäre der Beschwerdeführer zu 1) nicht in dem geltend gemachten Umfang, der Beschwerdeführer zu 2) überhaupt nicht beschwert. Entscheidend ist daß in der Verwaltungspraxis ausschließlich nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs verfahren und nur eine fünfjährige Zugehörigkeit zu der Finanzverwaltung in qualifizierter Stellung innerhalb eines Zeitraums von zehn Jahren verlangt wurde.
2. Die Verfassungsbeschwerden sind nicht durch Zeitablauf gegenstandslos geworden. Zwar hätten die Beschwerdeführer inzwischen auch die verlängerte Mindesttätigkeitsdauer erfüllt, wenn sie unverändert im Dienst der Finanzverwaltung tätig geblieben wären. Beide Beschwerdeführer sind jedoch zu einem Zeitpunkt aus der Finanzverwaltung ausgeschieden, in dem sie zwar nach altem Recht, aber nicht nach den geänderten Vorschriften prüfungsfrei zum Beruf des Steuerbevollmächtigten (Beschwerdeführer zu 1) oder des Steuerberaters (Beschwerdeführer zu 2) hätten zugelassen werden können. Die Beschwerdeführer könnten im Fall der mit den Verfassungsbeschwerden angestrebten Begrenzung der Mindesttätigkeitsdauer auf fünf Jahre jederzeit noch ihre prüfungsfreie Zulassung als Steuerberater beantragen, da der Zeitraum zwischen dem Ausscheiden aus dem Dienst der Finanzverwaltung und der prüfungsfreien Zulassung nach § 8 StBerG a. F. nicht begrenzt war (vgl. BFHE 80, 64 [67] = BStBl III 1964 S. 496 [497 re. Sp.]) und auch nach neuem Recht nicht begrenzt ist (vgl. Weiß, DStZ A 1972, S. 377 [383]).
3. Der Zulässigkeit der Verfassungsbeschwerde des Beschwerdeführers zu 2) steht nicht entgegen, daß er als Rechtsanwalt auch uneingeschränkt geschäftsmäßige Hilfe in Steuersachen leisten (§ 3 Nr. 2 StBerG 1975; früher § 107a Abs. 2 Nr. 2 RAO) und daß er aufgrund seiner Tätigkeit in der Finanzverwaltung die Berufsbezeichnung "Fachanwalt für Steuerrecht" führen darf. Der von ihm angestrebte Beruf des Steuerberaters hat gegenüber dem Beruf des Rechtsanwalts auf dem Gebiet der Steuerberatung als gesetzlich geregeltem Sonderberuf eigenständiges Gewicht. Der Beschwerdeführer zu 2) hat deshalb ein berechtigtes Interesse daran, die Berufsbezeichnung "Steuerberater" zu führen, zumal er dazu neben der Führung der Bezeichnung "Rechtsanwalt" befugt wäre (§ 78 Abs. 1 der Grundsätze des anwaltlichen Standesrechts vom 21. Juni 1973, die von der Bundesrechtsanwaltskammer aufgrund des § 177 Abs. 2 Nr. 2 BRAO festgestellt worden sind). Ähnliches gilt im Verhältnis zwischen "Steuerberater" und "Fachanwalt für Steuerrecht". Die Bezeichnung "Fachanwalt für Steuerrecht" darf nach anwaltlichem Standesrecht (§ 76 der Grundsätze) von Rechtsanwälten geführt werden, die über den Durchschnitt hinausgehende Kenntnisse im Steuerrecht nachweisen (vgl. Isele, Bundesrechtsanwaltsordnung, 1976, S. 824 f.). Es handelt sich aber nicht wie bei dem Beruf des Steuerberaters um einen vom Beruf des Rechtsanwalts verschiedenen, gesetzlich geregelten Sonderberuf, sondern nur um einen Zuatz zu der Berufsbezeichnung "Rechtsanwalt" durch den besondere Kenntnisse eines Rechtsanwalts auf dem Gebiet des Steuerrechts kenntlich gemacht werden dürfen.
4. Die Beschwerdeführer, die als - ehemalige - Beamte der Finanzverwaltung selbst mögliche Adressaten der strittigen Regelung sind, haben ausreichend dargelegt, daß sie gegenwärtig und unmittelbar durch die angegriffenen Vorschriften in ihren Grundrechten verletzt sein können (vgl. BVerfGE 49, 1 [8]) 1).
Das Rechtsschutzbedürfnis für die Verfassungsbeschwerde unmittelbar gegen das Gesetz vor Erlaß eines Vollziehungsakts kann ausnahmsweise gegeben sein, wenn das Gesetz den Betroffenen schon vorher zu entscheidenden Dispositionen veranlaßt, die er nach dem späteren Gesetzesvollzug nicht mehr nachholen oder ändern konnte (BVerfGE 43, 291 [386]). Eine solche Ausnahme liegt hier vor. Die Befreiung von der Prüfung nach der im Zeitpunkt der Einlegung der Verfassungsbeschwerden gültigen Rechtslage setzte voraus, daß der Antragsteller aus der Finanzverwaltung ausgeschieden war oder zumindest seine Entlassung beantragt hatte (§ 8 Abs. 2 i. V. m. § 7 Abs. 1 Nr. 3 StBerG 1972). Da aber der Antrag auf Entlassung (§ 30 Abs. 1 des Bundesbeamtengesetzes; § 23 Abs. 1 Nr. 3 des Beamtenrechtsrahmengesetzes) weder Bedingungen noch Vorbehalte enthalten darf (vgl. Wolff/Bachof, Verwaltungsrecht II, 4. Aufl., 1976, S. 527), hätten die Beschwerdeführer dessen Wirksamkeit nicht von ihrer vorherigen Befreiung von der Steuerberaterprüfung abhängig machen können. Es kann von den Beschwerdeführern nicht verlangt werden, daß sie zum Nachweis ihres unmittelbaren und gegenwärtigen Betroffenseins innerhalb der Jahresfrist des § 93 Abs. 2 BVerfGG ihre berufliche Existenz als Beamte allein im Vertrauen auf den Erfolg der Verfassungsbeschwerden hätten aufgeben sollen. Insoweit reicht es aus, daß sie ihre Absicht bekundet haben, nach Feststellung der Verfassungswidrigkeit der geänderten Vorschriften den steuerberatenden Beruf ergreifen zu wollen.
C.
Die Verfassungsbeschwerden sind nicht begründet.
I.
Die Verfassungsmäßigkeit der Vorschriften über den prüfungsfreien Zugang zum Beruf des Steuerberaters für Beamte der Finanzverwaltung ist in erster Linie an Art. 12 Abs. 1 GG zu messen, da es sich um Regelungen des Zugangs zu einer beruflichen Tätigkeit handelt.
1. Der Zugang zum Beruf des Steuerberaters ist an die Erfüllung bestimmter Voraussetzungen in der Person der Berufsbewerber geknüpft. Eine solche Regelung, die schon die Aufnahme der Berufstätigkeit von der Erfüllung bestimmter Voraussetzungen abhängig macht und damit die Freiheit der Berufswahl - hier in der Form des Berufswechsels (vgl. BVerfGE 43, 291 [363]) - berührt, ist nur gerechtfertigt, soweit dadurch ein überragendes Gemeinschaftsgut, das der Freiheit des einzelnen vorgeht, geschützt werden soll. Soweit es sich - wie hier - um subjektive Zulassungsvoraussetzungen handelt, gilt das Prinzip der Verhältnismäßigkeit in dem Sinne, daß die vorgeschriebenen subjektiven Voraussetzungen zu dem angestrebten Zweck der ordnungsgemäßen Erfüllung der Berufstätigkeit nicht außer Verhältnis stehen dürfen (vgl. BVerfGE 7, 377 [406 f.]).
Die Regelung der Befugnis zur Steuerberatung soll das Interesse der Steuerpflichtigen, sich bei der Erledigung ihrer Steuerangelegenheiten der Hilfe anderer Personen zu bedienen, sowie das Interesse der Allgemeinheit berücksichtigen, daß im Steuerwesen nur Personen tätig werden, denen die Bearbeitung öffentlicher Angelegenheiten ohne Sorge anvertraut werden kann (vgl. Becker/Riewald/Koch, Reichsabgabenordnung, 9.Aufl., 1963, Bd. I, § 107a Anm.2). Die Steuerberatung ist ein Teil der Rechtsberatung. Die damit verbundenen Berufsaufgaben dienen der Steuerrechtspflege, einem wichtigen Gemeinschaftsgut (BVerfGE 21, 173 [179]). Zum Schutz dieses Gemeinschaftsguts steht dem Gesetzgeber die Befugnis zu, Anforderungen an die persönliche Eignung der Berufsbewerber zu stellen und insbesondere den Nachweis der für eine sachgerechte Berufsausübung als Steuerberater benötigten Kenntnisse und Fähigkeiten zu verlangen. Solche Ausbildungsanforderungen sind aus der Sache heraus legitimiert. Dem einzelnen wird mit einer vorgeschriebenen Ausbildung nur etwas zugemutet, was er grundsätzlich der Sache nach ohnehin auf sich nehmen müßte, wenn er den Beruf ordnungsgemäß ausüben will (BVerfGE 7, 377 [406 f.]).
2. Für den mit dem Steuerberatungsgesetz 1972 neu geschaffenen einheitlichen Beruf des Steuerberaters sieht das Gesetz zwei grundsätzlich verschiedene Zugangswege vor: einerseits den Zugang über die Steuerberaterprüfung, andererseits den prüfungsfreien Zugang (§ 4 Abs. 1 StBerG 1972; § 35 Abs. 1 StBerG 1975). Beide Zugangswege verlangen von den Berufsbewerbern bestimmte, in ihrer Person zu erfüllende Voraussetzungen als Qualifikationsnachweis für den angestrebten Beruf. Der Unterschied besteht darin, daß die für die Steuerberatertätigkeit erforderlichen Kenntnisse und Fähigkeiten nach Abschluß einer Ausbildung durch die Ablegung der Prüfung unmittelbar nachgewiesen werden, während im Fall der prüfungsfreien Zulassung die in anderem Zusammenhang erbrachten Befähigungsnachweise (vgl. §§ 4, 5 des Steuerbeamten-Ausbildungsgesetzes betr. die Vorbildung der Beamten des gehobenen und des höheren Dienstes der Finanzverwaltung) in Verbindung mit einer beruflichen Tätigkeit auf dem Gebiet des Steuerwesens von bestimmter Dauer auch als ausreichend für den Beruf des Steuerberaters anerkannt werden.
Unbeschadet dessen, daß der Gesetzgeber beide Zugangswege als gleichwertig ansieht, stehen sie jedoch zueinander in einem Regel-Ausnahme-Verhältnis. Der Gesetzgeber geht davon aus, daß im Regelfall die Befähigung zur Ausübung des Steuerberaterberufs durch die Prüfung als Steuerberater nachgewiesen wird. Dies folgt daraus, daß die Prüfung allen Bewerbern offensteht, die die Vorbildungsvoraussetzungen erfüllen, auch den Personen, für die Befreiung von der Prüfung in Betracht kommt (vgl. insbesondere für Beamte oder Angestellte der Finanzverwaltung § 7 Abs. 1 Nr. 3 StBerG 1972; § 37 Abs. 1 Nr. 3 StBerG 1975). Neben dieser allgemeinen Zugangsregelung haben die Vorschriften über die prüfungsfreie Zulassung nur die Bedeutung einer begünstigenden Ausnahmeregelung für einen von vornherein begrenzten Personenkreis, der Ausnahmecharakter der Regelung kommt dadurch zum Ausdruck, daß das Gesetz insoweit stets von der Befreiung von der Prüfung spricht (vgl. § 6 Abs. 1, § 8 Abs. 1 StBerG 1972; § 36 Abs. 1, § 38 Abs. 1 StBerG 1975).
II.
Die Beschwerdeführer sind durch die Erschwerung des prüfungsfreien Zugangs zum Beruf des Steuerberaters nicht in ihrem Grundrecht auf freie Berufswahl verletzt. Ihnen steht ebenso wie anderen Bewerbern der Zugang über die mit diesem Grundrecht zu vereinbarende Steuerberaterprüfung offen. Der Gesetzgeber war grundsätzlich nicht verpflichtet, daneben prüfungsfreie Zugangsmöglichkeiten für einzelne zu schaffen; tat er das doch, handelte er in Ausübung der ihm zustehenden Gestaltungsfreiheit, ohne an die engen Voraussetzungen des Art. 12 Abs. 1 GG gebunden zu sein. Das Bundesverfassungsgericht hat dann nur am Maßstab des Art. 3 Abs. 1 GG die Einhaltung äußerster Grenzen der gesetzgeberischen Freiheit nachzuprüfen (vgl. BVerfGE 9, 334 [337]). Diese sind hier nicht überschritten.
1. Anlaß für die Neuregelung des prüfungsfreien Zugangs war die Zusammenführung der Berufe des Steuerberaters und des Steuerbevollmächtigten. Diese hatten sich nach der Neuordnung durch das Steuerberatungsgesetz 1961 weitgehend einander angenähert. Das Bundesverfassungsgericht hat die Befugnis des Gesetzgebers zur Vereinheitlichung der steuerberatenden Berufe anerkannt (BVerfGE 34, 252) 2). Für die Angehörigen des gehobenen Dienstes war die Frage der Mindesttätigkeitsdauer gegenüber der Regelung des Steuerberatungsgesetzes 1961 neu zu prüfen, weil im Steuerberatungsgesetz 1972 der Zugang zum Beruf des Steuerbevollmächtigten nicht mehr vorgesehen ist. Nach § 8 Abs. 2 StBerG 1961 konnten Angehörige des gehobenen Dienstes der Finanzverwaltung prüfungsfrei nur als Steuerbevollmächtigte, nicht als Steuerberater zugelassen werden. Nach der neuen Festlegung des Berufsstandes gibt es künftig nur noch den Einheitsberuf des Steuerberaters (§ 4 Abs. 1 StBerG 1972; § 35 Abs. 1 StBerG 1975). Dementsprechend sind in § 8 StBerG 1972 (§ 38 StBerG 1975) auch nur die Voraussetzungen für die Befreiung von der Steuerberaterprüfung geregelt. Danach ist für den gehobenen Dienst jetzt der prüfungsfreie Zugang zum Beruf des Steuerberaters eröffnet.
Die Anhebung der Mindesttätigkeitsdauer um fünf Jahre für die Angehörigen des gehobenen Dienstes ist sachlich gerechtfertigt, da der diesem Personenkreis eröffnete Beruf des Steuerberaters höher qualifiziert ist als der des Steuerbevollmächtigten. Der Gesetzgeber des Steuerberatungsgesetzes 1961 hatte die Tätigkeiten der Steuerberater und Steuerbevollmächtigten als verschiedene Berufe ausgestaltet. Aufgabe der Steuerbevollmächtigten war die Erledigung einfacherer Steuerfälle, Aufgabe der Steuerberater die Beratung in den Fällen, in denen der Umfang der Steuerpflicht von schwierigen Fragen des Steuerrechts, des sonstigen Rechts sowie der Betriebswirtschaftslehre abhing und die in der Regel ohne eine theoretisch-wissenschaftliche Vorbildung nicht sicher beurteilt werden konnten (BVerfGE 21, 227 [235 f.]). Der neue Einheitsberuf des Steuerberaters umfaßt beide Tätigkeitsbereiche und verlangt dementsprechend die Qualifikation, die ein Steuerberater schon nach früherem Recht haben mußte. Der Gesetzgeber ging davon aus, daß die Angehörigen des gehobenen Dienstes die für den Beruf des Steuerberaters benötigte Qualifikation durch eine länger als bisher dauernde Tätigkeit auf dem Gebiet des Steuerrechts erlangen können. Diese Erwägung ist sachgerecht. Es entspricht der Lebenserfahrung, daß mit einer längeren beruflichen Tätigkeit tätigkeitsbezogene Kenntnisse und Fähigkeiten erlangt oder zunehmend erweitert und vertieft werden.
Hinsichtlich der Tätigkeitsdauer konnte sich der Gesetzgeber an der Dauer des beruflichen Werdegangs der Angehörigen des höheren Dienstes orientieren. Diese haben nach Abitur, Studium, Vorbereitungsdienst und Ausbildung in der Finanzverwaltung ihre Vorbildung etwa mit 27 Jahren abgeschlossen. Die Angehörigen des gehobenen Dienstes haben ihre Vorbildung (mittlere Reife und Lehre oder Abitur, Vorbereitungsdienst in der Verwaltung) regelmäßig schon mit etwa 22 Jahren beendet (vgl. Weiß, DStZ A 1972, S. 377 [388] Tab. II). Die Angehörigen des höheren Dienstes benötigten somit für den prüfungsfreien Zugang eine um fünf Jahre längere Ausbildung. Da der Gesetzgeber diesen Ausbildungsgang als erforderlich zum Nachweis der Kenntnisse und Fähigkeiten für die Tätigkeit als Steuerberater angesehen hat und weiterhin ansieht, ist es sachlich begründet, als Ausgleich für die kürzere Ausbildungszeit der Angehörigen des gehobenen Dienstes die Dauer der zusätzlichen praktischen Tätigkeit entsprechend der längeren Ausbildungszeit der Angehörigen des höheren Dienstes zu bemessen.
2. Der Gesetzgeber hat sich auch innerhalb seines Gestaltungsspielraums gehalten, soweit er die Mindesttätigkeitsdauer für die Angehörigen des gehobenen und des höheren Dienstes allgemein um fünf Jahre angehoben hat. Dies beruht nicht allein auf der jedenfalls nicht willkürlichen Erwägung des Gesetzgebers, daß durch die Verlängerung der Mindesttätigkeitsdauer der Abwanderung von Finanzbeamten aus ihrem bisherigen Beruf entgegengewirkt und damit zur Sicherung der Funktionsfähigkeit der Finanzverwaltung beigetragen werden könnte. Der Gesetzgeber konnte in diesem Zusammenhang auch berücksichtigen, daß die Ausbildung der Beamten des gehobenen Dienstes sowie die Einführung der Beamten des höheren Dienstes der Finanzverwaltung erhebliche Kosten verursacht. Deswegen konnte er im Interesse einer sparsamen Haushaltsführung dafür Sorge tragen, daß die vorbereitenden Aufwendungen der Finanzverwaltung in größerem Umfang als bisher zugute kommen und nicht der Finanzierung außerhalb des Verwaltungsdienstes liegender beruflicher Interessen der Steuerbeamten dienen.
Dies gilt um so mehr, als der Staat im Bereich der Ausbildung der Steuerberater kein Ausbildungsmonopol in Anspruch nimmt wie etwa bei der Juristenausbildung; er überläßt es vielmehr jedem einzelnen Berufsbewerber, die Art seiner Ausbildung innerhalb der vorgegebenen Anforderungen selbst zu bestimmen. Für die entstehenden Aufwendungen muß jeder Berufsbewerber grundsätzlich selbst aufkommen. Im Hinblick darauf konnte es der Gesetzgeber zur Vermeidung einer Wettbewerbsverzerrung unter den verschiedenen Bewerbern für den Beruf des Steuerberaters für angebracht halten, für den mit öffentlichen Mitteln finanzierten Zugangsweg über die Tätigkeit der Finanzverwaltung keinen zu großen Anreiz zu schaffen. Dieser ist naturgemäß um so größer, je kürzer die Mindesttätigkeitsdauer in der Finanzverwaltung bemessen ist.
III.
Der Gesetzgeber war auch nicht von Verfassungs wegen verpflichtet, den prüfungsfreien Zugang noch für eine Übergangszeit nach Maßgabe der Vorschriften des § 8 StBerG 1961 zu gestatten.
1. Im Rahmen der an Art. 12 Abs. 1 GG zu messenden Neuordnung von Berufsbildern kann der Grundsatz der Verhältnismäßigkeit dazu nötigen, eine angemessene Übergangsregelung für diejenigen zu erlassen, die eine künftig unzulässige Tätigkeit in der Vergangenheit bereits in zulässiger Weise ausgeübt hatten (vgl. BVerfGE 32, 1 [22 f.] m.w.N.). Die Voraussetzungen dafür sind hier nicht gegeben. Auf die Angehörigen der Finanzverwaltung findet hinsichtlich des gewählten und ausgeübten Berufs eines Steuerbeamten oder -angestellten weder ein Zwang zur Aufgabe des Berufs (vgl. BVerfGE 21, 173 [183]) statt, noch wird diese Tätigkeit in irgendeiner Form herabgestuft (vgl. BVerfGE 32, 1 [23]). Die Beeinträchtigung ergibt sich nur für den künftigen Beruf eines steuerlichen Beraters.
Ob Übergangsvorschriften auch in solchen Fällen erforderlich sein können, in denen Berufsbewerber einen gesetzlich ermöglichten Zugangsweg zu einem Beruf bereits beschritten, aber im Zeitpunkt der Verschärfung der Zugangsvoraussetzungen noch nicht abgeschlossen haben, hat das Bundesverfassungsgericht bisher nicht entschieden. Die Frage bedarf auch hier keiner Entscheidung, da der Gesetzgeber jedenfalls für den regelmäßigen Zugang zum steuerberatenden Beruf Übergangsvorschriften bereits geschaffen hat. Berufsbewerber für den künftig geschlossenen Beruf des Steuerbevollmächtigten konnten grundsätzlich noch bis zum 12. August 1980 zur Prüfung als Steuerbevollmächtigter entsprechend den Vorschriften des § 6 StBerG 1961 zugelassen werden (§ 118a StBerG 1972; § 156 StBerG 1975). Für die Zulassung zur Prüfung als Steuerberater war eine vergleichbare Übergangsvorschrift nicht erforderlich, da gegenüber dem früheren Rechtszustand der Zugang zu diesem Beruf nicht eingeschränkt, sondern sogar erweitert worden ist. neben den Bewerbern mit abgeschlossener Hochschulausbildung steht der Weg zur Steuerberaterprüfung jetzt auch Bewerbern mit abgeschlossenem Fachhochschulstudium oder mit nur praktischer Vorbildung offen. Die Vorschrift des § 118b StBerG 1972 (§ 157 StBerG 1975) regelt nicht den ersten Zugang zum Beruf des Steuerberaters, sondern nur die Überleitung der bisherigen Steuerbevollmächtigten in den neugeschaffenen Einheitsberuf des Steuerberaters. Hinsichtlich der Ausnahme des prüfungsfreien Zugangs konnte der Gesetzgeber danach von Übergangsvorschriften schon deshalb absehen weil, er solche für den Regelzugang geschaffen hat. Diese Übergangsvorschriften konnten auch von Berufsbewerbern aus dem Kreis der Angehörigen des gehobenen und höheren Dienstes der Finanzverwaltung in Anspruch genommen werden.
2. Auch der Gleichheitssatz nötigte den Gesetzgeber nicht, für den prüfungsfreien Zugang Übergangsvorschriften entsprechend den §§ 118a, 118b StBerG 1972 (§§ 156, 157 StBerG 1975) zu erlassen. Die Regelung ist sachlich gerechtfertigt, da die jeweiligen Sachverhalte wesentliche Unterschiede aufweisen.
a) Durch § 118a StBerG 1972 (§ 156 StBerG 1975) sollte sichergestellt werden, daß Berufsbewerber, die sich im Zeitpunkt des Inkrafttretens der Vorschriften über die Zusammenführung der steuerberatenden Berufe auf den Steuerbevollmächtigtenberuf vorbereiteten und die für die Zulassung zur Steuerbevollmächtigtenprüfung notwendigen Vorbildungsvoraussetzungen einer abgeschlossenen Lehre und des vierjährigen Berufspraktikums noch nicht erfüllten, ihre Ausbildung abschließen können (vgl. BT-Drucks. VI/3456, S. 7, zu Nr. 21). Im Fall des prüfungsfreien Zugangs ist eine solche Vorbereitung, die mit einem erheblichen Aufwand an Zeit und Kosten verbunden ist, nicht erforderlich. Die Berufsinteressenten brauchen nur mit der Ausübung ihrer gegenwärtigen beruflichen Tätigkeit die Voraussetzungen der Mindesttätigkeitsdauer zu erfüllen. Darüber hinausgehende Anstrengungen werden von ihnen nicht verlangt. Die Erwägung des Gesetzgebers, daß die Interessen der Berufsbewerber, die den prüfungsfreien Zugang wählen wollen, nicht in gleicher Weise schützenswert sind wie die Interessen derjenigen, die den Befähigungsnachweis durch die Prüfung erbringen wollen und eine entsprechende Ausbildung bereits begonnen haben, ist von der Sache her begründet und frei von Willkür.
b) § 118b StBerG 1972 (§ 157 StBerG 1975) regelt für Steuerbevollmächtigte, die diesen Beruf schon ausüben, die Überleitung in den neuen Einheitsberuf des Steuerberaters. Durch die Überleitungsvorschrift sollen die Berufsträger des künftig wegfallenden Berufs des Steuerbevollmächtigten in den neuen Berufsstand integriert werden. Eine vergleichbare Lage ist bei den Angehörigen des gehobenen und des höheren Dienstes der Finanzverwaltung nicht gegeben, wenn sie über den prüfungsfreien Zugang in den steuerberatenden Beruf überwechseln wollen. Sie üben vor dem Berufswechsel noch keinen steuerberatenden Beruf aus, sondern wollen einen solchen nach dem Berufswechsel erstmals ergreifen.
3. Das aus dem Rechtsstaatsprinzip abgeleitete Gebot des Vertrauensschutzes (vgl. BVerfGE 30, 392 [403] 3) ist durch das Fehlen von Übergangsvorschriften für den prüfungsfreien Zugang ebenfalls nicht beeinträchtigt. Der Gesichtspunkt des Vertrauensschutzes kann der Anwendung einer gesetzlichen Neuregelung auf aus der Vergangenheit herrührende, noch nicht abgeschlossene Sachverhalte Schranken setzen, wenn damit zugleich die vom Gesetz betroffene Rechtsposition des Bürgers nachträglich im ganzen entwertet wurde. Die Bestimmung dieser Schranken verlangt eine Abwägung des Einzelinteresses mit der Bedeutung des gesetzgeberischen Anliegens für das Wohl der Allgemeinheit (vgl. BVerfGE 30, 392 [404] 3); 50, 386 [394 f.] 4)).
Gegenüber dem Interesse der Beschwerdeführer an einer zeitlich begrenzten Fortgeltung der früheren Vorschriften über den prüfungsfreien Zugang verdient das Anliegen des Gesetzgebers, die neue Regelung möglichst rasch und einheitlich anzuwenden, den Vorrang. Die Beschwerdeführer mögen bei ihrem Eintritt in die Finanzverwaltung auf den Fortbestand der damals geltenden Regelung des prüfungsfreien Zugangs vertraut haben. Dieses Vertrauen bedarf aber schon deshalb keines Schutzes, weil es sich bei dem prüfungsfreien Zugang gegenüber dem Zugang nach einer Prüfung um eine Ausnahmeregelung handelt und die Möglichkeit der Ablegung einer Prüfung uneingeschränkt für alle Bewerber erhalten geblieben ist. Der Gesetzgeber durfte bei der Neuregelung zudem berücksichtigen, daß die an dem steuerberatenden Beruf interessierten Angehörigen der Finanzverwaltung bereits eine abgeschlossene Berufsausbildung und in der Verwaltungstätigkeit eine gesicherte berufliche Existenz hatten und deshalb von der Verlängerung der Mindesttätigkeitsdauer nicht unzumutbar betroffen wurden. Überdies kann keine Rede davon sein, daß die Aussicht des prüfungsfreien Zugangs durch die Neuregelung im ganzen entwertet worden wäre. Der Gesetzgeber läßt diesen weiterhin zu. Die Mindesttätigkeitsdauer, die einen Berufswechsel etwa im 37. Lebensjahr gestattet, ist nicht so weit ausgedehnt, daß ein Übergang in den steuerberatenden Beruf nicht mehr ernsthaft in Betracht gezogen werden könnte.
1) BStBl II 1979 S. 92
2) BStBl II 1973 S. 178
3) BStBl II 1971 S. 439
Fundstellen