OFD Frankfurt, Verfügung v. 2.3.1998, S 2255 A - 6 St II 22
0. Einführung
Durch das am 1.1.1992 in Kraft getretene Rentenreformgesetz (Gesetz zur Reform der gesetzlichen Rentenversicherung vom 18.12.1989, BGBl 1989 I S. 2261) wurde das gesetzliche Rentenversicherungsrecht im Sechsten Buch des Sozialgesetzbuches (SGB VI) zusammengefaßt. Die bis dahin geltenden und durch das Rentenreformgesetz aufgehobenen Vorschriften finden ab dem 1.1.1992 nur noch dann Anwendung, wenn dies besonders beantragt wird. Daneben sind in §§ 300 ff. SGB VI verschiedene Überleitungsvorschriften geschaffen worden. Im nachfolgenden wird grundsätzlich nur die neue Rechtslage behandelt, gelegentlich ist zum besseren Verständnis auf die frühere Rechtslage Bezug genommen.
Auf Besonderheiten, die sich auf nur im Beitrittsgebiet der ehemaligen DDR verwirklichte Tatbestände gründen, wird nicht eingegangen.
In den angeführten Beispielen wurde berücksichtigt, daß sich die Ertragsanteile bei Leibrenten (Tabelle in § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a EStG) ab dem Veranlagungszeitraum 1994 und die Ertragsanteile für abgekürzte Leibrenten (Tabelle in § 55 Abs. 2 EStDV) ab dem Veranlagungszeitraum 1996 geändert haben.
1. Altersrente
Arbeiter und Angestellte, die aufgrund ihrer Beitragsleistungen zu den Rentenversicherungen der Arbeiter und Angestellten einen Anspruch erworben haben, erhalten vom Erreichen der Altersgrenze an (das ist i.d.R. mit Vollendung des 65. Lebensjahres) eine Altersrente. Der Rentenanspruch erlischt mit dem Tode des Berechtigten. Die Besteuerung der Rente ist gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a EStG mit dem Ertragsanteil vorzunehmen.
2. Berufs- und Erwerbsunfähigkeitsrente
2.1 Erwerbs- oder Berufsunfähigkeitsrenten werden gezahlt, wenn beim Versicherten vor Erreichen der Altersgrenze Berufs- oder Erwerbsunfähigkeit eintritt (§§ 43, 44 SGB VI).
Der Anspruch auf Zahlung dieser Rente erlischt ab dem Zeitpunkt der Umwandlung in die Altersrente (im Regelfall mit Vollendung des 65. Lebensjahres). Wegen dieser Beschränkung der Laufzeit liegt eine abgekürzte Leibrente vor, für deren Besteuerung § 55 Abs. 2 EStDV heranzuziehen ist (H 167 „Renten wegen Berufs- oder Erwerbsunfähigkeit” EStH 1995).
Für die Bemessung der Laufzeit ist ab dem Veranlagungszeitraum 1990 davon auszugehen, daß mit Vollendung des 65. Lebensjahres die Umwandlung in die Altersrente erfolgt R 167 Abs. 7 Satz 1 EStR 1993).
Beispiel A:
A erlitt 1996 einen Unfall, durch den er erwerbsunfähig wurde. Er erhält seitdem eine Erwerbsunfähigkeitsrente in Höhe von 1.200 DM monatlich. A war zu Beginn der Rente 55 Jahre alt.
Lösung:
Die Erwerbsunfähigkeitsrente ist eine abgekürzte Leibrente, deren Laufzeit bis zur Vollendung des 65. Lebensjahres 10 Jahre beträgt. Der Ertragsanteil beläuft sich somit auf 19 %.
Hinweis:
Bemißt sich bei einer abgekürzten Leibrente die beschränkte Laufzeit nicht auf volle Jahre, so ist bei Anwendung der in § 55 Abs. 2 EStDV aufgeführten Tabelle die Laufzeit aus Vereinfachungsgründen auf volle Jahre aufzurunden, wenn der Jahresbruchteil mehr als 6/12, und abzurunden, wenn er nicht mehr als 6/12 beträgt R 167 Abs. 5 EStR 1993).
2.2 Legt der Bezieher einer Rente wegen Berufs- oder Erwerbsunfähigkeit jedoch schlüssig dar, daß eine Umwandlung in die Altersrente vor der Vollendung des 65. Lebensjahres erfolgen wird, ist bei Vorliegen der versicherungsrechtlichen Voraussetzungen auf Antrag hinsichtlich der Bemessung des Ertragsanteils auf den früheren Umwandlungszeitpunkt abzustellen; einer nach § 165 AO vorläufigen Steuerfestsetzung bedarf es insoweit nicht R 167 Abs. 7 Satz 2 EStR 1993).
2.3 Wird eine Berufs- oder Erwerbsunfähigkeitsrente vor Vollendung des 65. Lebensjahres in eine vorzeitige Altersrente umgewandelt, ist in allen noch offenen Fällen die Laufzeit bis zum Umwandlungszeitpunkt maßgebend R 167 Abs. 7 Satz 3 EStR 1993).
Beispiel B:
B erlitt 1990 einen Unfall, durch den er erwerbsunfähig wurde Er erhält seitdem eine Erwerbsunfähigkeitsrente in Höhe von 1.000 DM monatlich. Zu Beginn der Rente war B 55 Jahre alt. Aus der im Jahr 1998 eingereichten Einkommensteuererklärung 1997 ergibt sich, daß die Erwerbsunfähigkeitsrente am 30.6.1997 in eine vorzeitige Altersrente umgewandelt wurde. Die Einkommensteuerveranlagungen 1990 bis 1995 sind bestandskräftig und nach den Vorschriften der Abgabenordnung nicht mehr zu ändern. Der Einkommensteuerbescheid 1996 ist unter dem Vorbehalt der Nachprüfung ergangen. Der Ertragsanteil der Erwerbsunfähigkeitsrente wurde in den Veranlagungen 1990 bis 1995 mit 17 %, 1996 mit 19 % berücksichtigt.
Lösung:
a) VZ 1997
Mit der Umwandlung in die vorzeitige Altersrente erlischt die Erwerbsunfähigkeitsrente. Die Altersrente ist eine selbständige Rente, deren Laufzeit von der Lebensdauer des B abhängt (Leibrente). Die Besteuerung der Rente ist mit dem Ertragsanteil gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a EStG vorzunehmen. B war zum Umwandlungszeitpunkt 62 Jahre alt, der Ertragsanteil beträgt somit 30 %.
Der Ertragsanteil für die Erwerbsunfähigkeitsrente ist n...