Leitsatz
Die für die Ermittlung des Einkommens der Organgesellschaft in § 15 Nr. 2 KStG 2002 i.d.F. bis zur Änderung durch das StVergAbG vom 16.05.2003 bestimmte Nichtanwendung von § 8b Abs. 1 bis 6 KStG 2002 (sog. Bruttomethode) erstreckte sich im VZ 2002 nicht auf Gewinnanteile aus der Beteiligung an einer ausländischen Gesellschaft, die nach den Vorschriften eines DBA von der Besteuerung auszunehmen sind (sog. Schachtelprivileg). Die Einbeziehung auch solcher Gewinnanteile durch § 15 Nr. 2 S. 2 KStG 2002 i.d.F. des StVergAbG findet erstmals im VZ 2003 Anwendung.
Normenkette
§ 15 Nr. 2, § 34 Abs. 1 KStG 2002 i.d.F. bis zur Änderung durch das StVergAbG, § 15 Nr. 2, § 34 Abs. 1 KStG 2002 i.d.F. des StVergAbG
Sachverhalt
Kommanditistin der Klägerin, einer GmbH & Co. KG, war im Streitjahr 2002 eine weitere GmbH & Co. KG, die B-GmbH & Co. KG. Deren Kommanditisten waren – zu 51 % – eine GmbH, die C-GmbH, sowie – zu 49 % – wiederum eine GmbH & Co. KG, die D-GmbH & Co. KG, deren Kommanditeinlagen ihrerseits von natürlichen Personen gehalten wurden.
Am 06.11.2002 wurde zwischen der Klägerin als Organträgerin und einer 100 %igen Tochtergesellschaft, der A-GmbH, als Organgesellschaft rückwirkend zum 01.01.2002 ein Beherrschungs- und Gewinnabführungsvertrag abgeschlossen. Die A-GmbH hielt im Streitjahr ihrerseits die Alleinbeteiligungen an verschiedenen ausländischen Kapitalgesellschaften, welche (u.a.) in der Schweiz, den Niederlanden, Österreich, Frankreich und Finnland ansässig waren. Sie zog die Beteiligungserträge dieser Gesellschaften in ihrer Einkommensermittlung für das Streitjahr als sonstige steuerfreie Einnahmen ab; die Beteiligungserträge seien infolge der sog. Schachtelprivilegierung nach Maßgabe der jeweils anzuwendenden DBA von der deutschen Besteuerung freigestellt. Die Klägerin stellte den Ertrag aus dem Ergebnisabführungsvertrag mit der A-GmbH in die Gewinnrücklage ein und wies in der Gewinn- und Verlustrechnung entsprechenden außerordentlichen Aufwand aus.
Das FA folgte dem nicht. Es vertrat die Auffassung, die Klägerin könne sich als Personengesellschaft für die Gewinnausschüttungen der ausländischen Beteiligungs-Kapitalgesellschaften, die sie über die A-GmbH als Organgesellschaft bezogen habe, nicht auf die abkommensrechtlichen Schachtelprivilegien berufen. Deswegen gelange man bei der Klägerin – bezogen auf die Beteiligung der C-GmbH – zur Anwendung von § 8b Abs. 1 (i.V.m. Abs. 6) KStG 2002 und damit auch zu dem in § 8b Abs. 5 KStG 2002 bestimmten Abzugsausschluss für fiktive Betriebsausgaben i.H.v. 5 % und – bezogen auf die D-GmbH & Co. KG und die daran beteiligten natürlichen Personen – zur Anwendung des § 3 Nr. 40 EStG 2002 und damit des hälftigen Ansatzes der durch Abführung vereinnahmten Auslandsdividenden.
Die Klage gegen die dementsprechend festgestellten Besteuerungsgrundlagen für 2002 blieb erfolglos (FG Nürnberg, Urteil vom 14.02.2008, IV 191/2005, Haufe-Index 2030833, EFG 2008, 1332).
Entscheidung
Der BFH sah das anders:
§ 15 KStG in der im VZ 2002 geltenden Fassung ordne das sog. Bruttoprinzip für die Einkommensermittlung im Organkreis nur für die Schachtelprivilegierung nach § 8b KStG an, nicht jedoch für DBA-Schachtelprivilegien. Dieses Versäumnis des Gesetzgebers lasse sich nicht qua Auslegung "reparieren", auch wenn es andernfalls zu einer ungerechtfertigten Begünstigung führen könne, wenn – wie im Urteilsfall – Organträgerin eine Personengesellschaft sei, der das Privileg gar nicht zustehe. Dass das Gesetz vom VZ 2003 an "nachgebessert" worden sei, ändere nichts; diese Nachbesserung sei konstitutiv und bloß klarstellend.
Der BFH bestätigt damit das kürzlich ergangene, stattgebende Urteil des FG Düsseldorf vom 06.03.2008, 15 K 713/07 F (Haufe-Index 1996706, EFG 2008, 981). Die dagegen erhobene Revision des FA war wegen Versäumung der Revisionsbegründungsfrist als unzulässig verworfen worden (s. BFH, Beschluss vom 04.09.2008, I R 41/08, BFH/NV 2008, 2042). Der "säumige" Finanzbeamte, der das zu verantworten hat, sollte sich aber nicht sonderlich grämen; das nunmehrige Urteil des BFH zeigt: Die Revision wäre ohnehin erfolglos gewesen.
Und schließlich bestätigte der BFH einmal mehr, dass die 5 %ige Schachtelbestrafung der Klägerin nach der Regelungsfassung des VZ 2002 ohnehin gemeinschaftsrechtswidrig gewesen ist und deswegen auch nicht hätte erfolgen dürfen. Aber das wirkte sich im Ergebnis angesichts der "Totalstattgabe" denn gar nicht mehr aus.
Hinweis
1. Es liegt "an sich" in der Konsequenz einer Organschaft i.S.v. § 14 KStG, dass das Einkommen der Organgesellschaft (nur) beim und vom Organträger versteuert wird. Gleichwohl: Die Hinzurechnung des Organeinkommens beim Organträger ist Folge des Ergebnisabführungsvertrags. Die Organschaft bedingt keine generelle Abweichung vom steuerlichen Subjektprinzip und ändert deshalb nichts daran, dass jeder Organschaftsbeteteiligte sein Einkommen zunächst eigenständig und für sich ermittelt. Man nennt das Ganze aus diesem Grund die "gebrochene Einheitst...