Revision eingelegt (BFH I R 32/12)
Entscheidungsstichwort (Thema)
Nichtabzugsfähige Betriebsausgaben im Sinne des § 3 c Abs. 1 EStG auf der Ebene der klagenden Muttergesellschaft wegen unentgeltlicher Nutzungsüberlassungen zwischen ihren Tochtergesellschaften mbH
Leitsatz (redaktionell)
Die Vergabe eines zinslosen Darlehens durch eine Tochtergesellschaft mbH an ihre Schwestergesellschaft mbH ist eine vGA an die Mutterkapitalgesellschaft, welcher mangels Einlagefähigkeit der Nutzungsvorteile aus dem Darlehen ein gleich hoher Aufwand aus Nutzungsverbrauch gegenübersteht - Anschluss an BFH, Beschluss des Großen Senats vom 26. Oktober 1987 GrS 2/86, BStBl II 1988, 348, BFHE 151, 523.
Die vGA an die Mutterkapitalgesellschaft ist gemäß § 8 b Abs. 1 KStG steuerfrei.
Gewährt die darlehensbegünstigte Tochtergesellschaft ihrerseits ein zinsloses Darlehen an eine weitere Tochtergesellschaft mbH, dann erzielt die Mutterkapitalgesellschaft aus derselben Beteiligung einerseits einen Ertrag aus einer steuerfreien vGA (von der Tochter gewährtes Darlehen) und andererseits einen Aufwand in Gestalt eines Nutzungsverbrauchs (von der Tochter empfangenes Darlehen). Zwischen dem Ertrag und dem Aufwand besteht in der vorgenannten Konstellation ein unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang im Sinne des § 3 c Abs. 1 EStG.
Normenkette
EStG §§ 3 c, 20 Abs. 1 Nr. 1 S. 2; KStG § 8 Abs. 2 S. 3, § 8 b Abs. 1
Nachgehend
Tatbestand
Die Beteiligten streiten im Anschluss an eine Außenprüfung über nichtabzugsfähige Betriebsausgaben im Sinne des § 3 c Abs. 1 Einkommensteuergesetz (EStG) auf der Ebene der klagenden Muttergesellschaft wegen unentgeltlicher Nutzungsüberlassungen zwischen ihren Tochtergesellschaften mbH.
Die Klägerin ist eine Holding. Sie war im Streitjahr 2002 Alleingesellschafterin der ... GmbH (nachfolgend X GmbH) und der ... Immobilienfonds GmbH (nachfolgend A GmbH) und hielt zugleich 92 % der Anteile an der ... Verwaltungsgesellschaft für Immobilienfonds GmbH (nachfolgend B GmbH).
Die X GmbH gewährte der A GmbH ein zinsloses Darlehen (Darlehen 1). Der Zinsvorteil belief sich im Streitjahr auf 7.225,11 Euro (= 6 % der Darlehenssumme). Zugleich gewährte die A GmbH der B GmbH ein zinsloses Darlehen (Darlehen 2). Der Zinsvorteil betrug im Streitjahr 20.028,61 Euro (= 6 % der Darlehenssumme). Zwischen den Beteiligten steht außer Streit, dass wegen der Zinsvorteile aus den Darlehen 1 und 2 jeweils der Tatbestand einer verdeckten Gewinnausschüttung (vGA) zu Gunsten der Klägerin realisiert ist und dass insoweit die Steuerbefreiung gemäß § 8 b Abs. 1 Körperschaftsteuergesetz (KStG) eingreift. Unstreitig ist weiterhin, dass der Verbrauch der Nutzungsvorteile aus den zinslosen Darlehen bei der Klägerin zu (fiktiven) Beteiligungsaufwendungen führt. Umstritten ist, ob ein unmittelbarerer wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen dem steuerfreien vGA-Ertrag der Klägerin aus dem Darlehen 2 in Höhe von 20.028,61 Euro und ihren (fiktiven) Aufwendungen aus Vorteilsverbrauch aus dem Darlehen 1 in Höhe von 7.225,11 Euro besteht. Der Beklagte – das Finanzamt (FA) – bejaht dies. Er geht insoweit von in unmittelbarem Zusammenhang mit steuerfreien Kapitalerträgen stehenden Betriebsausgaben aus, welche gemäß § 3 c Abs. 1 EStG nicht abzugsfähig seien, so dass insoweit eine Hinzurechnung zu erfolgen habe. Durch Bescheid vom 24. April 2007 stellte das FA den verbleibenden Verlustvortrag zur Körperschaftsteuer auf den 31.12.2002 unter Übernahme der Rechtsauffassung der Betriebsprüfung auf 22.901 Euro fest. Den Einspruch der Klägerin wies es mit Einspruchsentscheidung vom 14. November 2008 zurück: Das Abzugsverbot gemäß § 3 c EStG komme hier zur Anwendung. Dem Ertrag der Klägerin aus vGA betreffend das Darlehen 2 stehe ein Aufwand in Gestalt des Vorteilsverbrauchs für das Darlehen 1 gegenüber. Der Vorteilsverbrauch/Aufwand sei durch die Beteiligung der Klägerin an der A GmbH veranlasst und beruhe damit auf dem gleichen Lebensvorgang wie die vereinnahmte vGA. Der Gewinn der Klägerin sei deshalb zu Recht um 7.225,11 Euro erhöht worden.
Mit der am 11. Dezember 2008 erhobenen Klage macht die Klägerin im Wesentlichen geltend:
Das Abzugsverbot gemäß § 3 c EStG setze nicht lediglich einen einheitlichen Lebensvorgang, sondern einen unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang zwischen steuerfreiem Ertrag (vGA) und Aufwand (Vorteilsverbrauch) voraus. Dieser sei hier unter keinem Gesichtspunkt gegeben. Ein unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang folge insbesondere nicht bereits aus der Konzernleitungsmacht der Klägerin. Zum einen sei dieser Gesichtspunkt bereits zur Begründung des Tatbestands der vGA herangezogen worden und damit rechtlich verbraucht. Zum anderen sei zu berücksichtigen, dass hier hinsichtlich beider Darlehen und damit in zwei Fällen die Ausübung wirtschaftlicher Leitungsmacht angenommen worden sei. Die zweifache Ausübung der Leitungsmacht belege, dass ...