Steuerbefreiung von Mietvorteilen im Zusammenhang mit einem Arbeitsverhältnis

Leitsatz

Die Steuerbefreiung von Mietvorteilen im Zusammenhang mit einem Arbeitsverhältnis gem. § 3 Nr. 59 2. Halbsatz EStG ist auf Fälle beschränkt, in denen die Vorteile auf der Förderung nach dem II. WoBauG beruhen.

Normenkette

§ 3 Nr. 59 2. Halbsatz EStG i.d.F. vor dem Gesetz zur Reform d?s Wohnungsbaurechts vom 13.9.2001

Sachverhalt

Der Kläger, beschäftigt bei einer Bank, wohnte mit seiner Familie in einem 1961 errichteten bankeigenen Reihenhaus. Er zahlte eine – die örtliche Marktmiete unterschreitende – monatliche Kaltmiete von rd. 900 DM für die Streitjahre 1999 und 2000. Der Kläger versteuerte deshalb einen geldwerten Vorteil aus der verbilligten Wohnungsüberlassung i.H.v. rd. 2.700 DM pro Jahr.

Anlässlich einer LSt-Außenprüfung bei der Bank stellte der Prüfer fest, dass die Summe aus vereinbarter und (als geldwerter Vorteil) versteuerter Miete immer noch unter der ortsüblichen Miete lag. Er ermittelte zusätzlich einen zu versteuernden Vorteil i.H.v. jeweils rd. 1.900 DM, die das FA in – nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO geänderten – ESt-Bescheiden für 1999 und 2000 erfasste. Der Kläger vertrat zuletzt die Meinung, die Mietvorteile seien insgesamt steuerfrei.

Entscheidung

Entsprechend den Erläuterungen in den Praxis-Hinweisen wies der BFH die Revision des Klägers als unbegründet zurück. Der BFH wies ferner darauf hin, dass sich der Kläger auch nicht auf die – sachlich weitergehenden – Verwaltungsanweisungen berufen könne.

Er ließ offen, ob diese eine zutreffende Auslegung des Gesetzes enthalten. Denn in R 23a Satz 4 LStR 2000 heißt es, die Mietvorteile im Rahmen eines Dienstverhältnisses seien auch dann steuerfrei, wenn eine ohne Mittel aus öffentlichen Haushalten errichtete Wohnung im Zeitpunkt ihres Bezugs durch den Arbeitnehmer für eine Förderung mit Mitteln aus öffentlichen Haushalten in Betracht gekommen wäre. Die Verwaltung verlangt jedoch – was im Streitfall nicht vorlag – die Errichtung der Wohnung durch den Arbeitgeber.

Hinweis

1. Nach § 3 Nr. 59 2. Halbsatz EStG a.F. (jetzt 3. Alt.) sind – neben der im 1. Halbsatz erwähnten Zusatzförderung für die Mieten nach § 88e des II. WoBauG (bzw. § 51f des WoBauG für das Saarland) auch die Vorteile aus einer mietweisen Wohnungsüberlassung im Zusammenhang mit einem Arbeitsverhältnis steuerfrei, soweit diese die Vorteile aus einer entsprechenden Förderung nach dem II. WoBauG (jetzt: und dem WoFG) nicht überschreiten. Wie sich aus der Systematik des Gesetzes ergibt, liegt insoweit ein eigener Befreiungstatbestand vor.

2. Der Wortlaut des angeführten 2. Halbsatzes ist missglückt. Man könnte annehmen, dass jegliche verbilligte Wohnungsüberlassung im Zusammenhang mit einem Arbeitsverhältnis steuerfrei sei, unabhängig davon, um welche Art von Wohnung es sich handelt (also auch unabhängig von der staatlichen Wohnungsbauförderung), und nur bestimmte Höchstbeträge bestehen, die nach dem II. WoBauG zu berechnen sind. Nach dem Sinnzusammenhang mit den anderen Befreiungstatbeständen und dem Zweck der Regelung ist indessen eine derart generelle, nur der Höhe nach beschränkte Steuerbefreiung nicht gewollt.

3. Zieht man die Entstehungsgeschichte und die ratio legis der Vorschrift zu Rate, so kommt man zum Ergebnis, dass der Wortlaut der Vorschrift überschießenden Charakter hat. Nach den einschlägigen Gesetzesmaterialien sollte durch § 3 Nr. 59 2. Halbsatz EStG "klargestellt" werden, dass Mietvorteile aus der einkommensorientierten Förderung i.S.d. § 88e des II. WoBauG, sofern sie im Rahmen von Dienst- und Arbeitsverhältnissen erfolgt, in gleicher Weise steuerfrei sein sollen wie im Rahmen der allgemeinen Wohnungsbauförderung. Darüber hinaus sollte diese Rechtsfolge auf die übrigen Förderwege nach dem II. WoBauG (bzw. WoBauG Saarland) erstreckt werden. Dies zielte besonders auf Mietvorteile bei Werkswohnungen, wenn diese den entsprechenden Förderbedingungen unterworfen sind.

4. Dies heißt im Ergebnis: der Gesetzgeber wollte die Steuerfreiheit von Mietvorteilen nur auf die Fälle beschränkt wissen, in denen die Vorteile auf der Förderung nach dem II. WoBauG beruhen. In diesen Fällen ist wegen der gesetzlichen Mietpreisbindung der Mietvorteil nicht in erster Linie durch das Arbeitsverhältnis veranlasst und deshalb regelmäßig schon nicht steuerbar.

Link zur Entscheidung

BFH, Urteil vom 16.2.2005, VI R 58/03