Leitsatz (amtlich)
Eine Personengesellschaft, die u. a. Handel mit Jagdwaffen und Jagdmunition betreibt, kann die Kosten einer von ihr zur Erprobung der Waffen und Munition gepachteten Jagd nicht als Betriebsausgaben absetzen, wenn die Jagd auch zwei Gesellschaftern zur Durchführung privater Jagdveranstaltungen dient. Dies gilt auch, wenn die beiden Gesellschafter mit weniger als 50 v. H. am Gesellschaftskapital beteiligt sind.
Normenkette
EstG § 4 Abs. 4, § 12 Nr. 1, § 15 Abs. 1 Nr. 2
Verfahrensgang
Tatbestand
Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine Personengesellschaft. Sie betreibt u. a. den Großhandel mit Jagdwaffen und Jagdmunition. An ihrem Gesellschaftskapital waren in den Streitjahren der Gesellschafter A mit Anteilen zwischen 13,2 v. H. und 20,18 v. H. und der Gesellschafter B mit Anteilen zwischen 8,4 v. H. und 18 v. H. beteiligt.
Durch den jagdberechtigten Gesellschafter A hatte die Klägerin zwei Jagden gepachtet, auf denen einige ihrer Angestellten sowie die Gesellschafter A und B Waffen, Munition und Jagdgeräte erprobten. Außer diesen Gesellschaftern nahmen an den Jagdveranstaltungen auch Geschäftsfreunde der Klägerin, Sachverständige, Schriftsteller für Fachzeitschriften und -- insbesondere bei Treibjagden -- eine größere Anzahl von nicht betrieblich interessierten Privatgästen teil. Die Gesellschafter A und B. selbst passionierte Jäger, führten auch Pirschgänge zur Hege und Pflege der Jagd mit Abschuß von kleinerem Raubzeug durch, ohne daß dies unmittelbar der Erprobung von Waffen und Munition diente. Mit Beginn der Saison 1968 pachtete der Gesellschafter B eine eigene Jagd, deren Kosten nicht von der Klägerin getragen wurden und für die auch der Gesellschafter A einen Jagderlaubnisschein besaß.
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt -- FA --) rechnete bei den einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellungen für die Streitjahre die Jagdpachtkosten den Gewinnen der Klägerin hinzu.
Nach erfolglosem Einspruch machte die Klägerin mit der Klage im wesentlichen geltend, das Betreiben der von ihr gepachteten Jagden sei betriebsnotwendig. Sie -- die Klägerin -- sei nach dem Waffengesetz über die Prüfung von Handfeuerwaffen und Patronen verpflichtet, ihren Kunden zu garantieren, daß die importierten Jagdwaffen und die Munition für die deutsche Jagd geeignet seien. Hierfür sei die Erprobung auf der eigenen Jagd unerläßlich. Durch Laborversuche könnten die von einer Waffe oder Patrone ausgehenden Wirkungen nur zum Teil geprüft werden. Nicht abzugsfähige Kosten der Lebensführung könnten auch deshalb nicht vorliegen, weil die Klägerin die Kosten für solche Gesellschafter getragen habe, die zusammen nicht mehr als 50 v. H. der Kapitalanteile hielten.
Das Finanzgericht (FG) wies die Klage mit der Begründung ab, die strittigen Jagdkosten seien nichtabzugsfähige Betriebsausgaben im Sinne des § 4 Abs. 5 Nr. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) in der für die Streitjahre geltenden Fassung. Das Unterhalten der Jagd sei nicht Gegenstand einer mit Gewinnabsicht ausgeübten Tätigkeit der Klägerin gewesen, weil die Klägerin aus dem Jagdbetrieb unmittelbar keine Einkünfte erzielt habe. Die Ausübung der Jagd werde nicht zu dem Zweck betrieben, das erlegte Wild zu veräußern, sondern diene der Erprobung von Waffen und Munition. Es handele sich deshalb um Kosten, die sich nur mittelbar auf den Gewinn auswirkten. Wegen der Nichtabzugsfähigkeit der Jagdkosten nach § 4 Abs. 5 Nr. 3 EStG in der für die Streitjahre geltenden Fassung könne die Anwendbarkeit des § 12 Nr. 1 EstG dahinstehen. Das Urteil des FG ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1979, 589 veröffentlicht.
Mit der Revision rügt die Klägerin die Verletzung materiellen Rechts. Aus dem Wortlaut des § 4 Abs. 5 Nr. 3 EStG in der für die Streitjahre geltenden Fassung ergebe sich nicht, daß die Jagdkosten, die nur mittelbar der Erzielung von Einkünften dienten, vom Abzug ausgeschlossen seien. Für eine solche Auslegung spreche auch nicht der Zweck der Vorschrift, der nach der Regierungsbegründung allein darin zu sehen sei, den Aufwand zur Pflege von Geschäftsbeziehungen einzuschränken. Selbst das FG habe in der Urteilsbegründung ausgeführt, daß seine Auslegung zu unbefriedigenden Ergebnissen führen könne.
Die Klägerin beantragt, unter Aufhebung des angefochtenen Urteils die festgestellten Gewinne um die Jagdpachtkosten zu mindern.
Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe
Die Revision ist nicht begründet.
Das FG hat im Ergebnis zutreffend entschieden, daß die strittigen Jagdpachtkosten nicht vom Gewinn der Klägerin abgezogen werden können.
Aufwendungen mindern den Gewinn, wenn sie Betriebsausgaben und nicht durch die Vorschrift des § 4 Abs. 5 EStG vom Abzug ausgeschlossen sind. Betriebsausgaben sind nach § 4 Abs. 4 EStG Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlaßt sind. Keine Betriebsausgaben sind die Kosten der Lebensführung, die nach § 12 Nr. 1 EStG nicht vom Gewinn abgezogen werden können. Sind Aufwendungen zum Teil durch betriebliche Zwecke und zum Teil durch die private Lebensführung veranlaßt, ist nach Sinn und Zweck des § 12 Nr. 1 EStG eine Aufteilung in nichtabziehbare Aufwendungen der Lebensführung und Betriebsausgaben nur zulässig, wenn -- was nur in seltenen Ausnahmefällen anzunehmen ist -- objektive Merkmale und Unterlagen eine zutreffende und leicht nachprüfbare Trennung ermöglichen und wenn außerdem der betriebliche Nutzungsanteil nicht von untergeordneter Bedeutung ist (Beschluß des Bundesfinanzhofs -- BFH -- vom 19. Oktober 1970 GrS 2/70, BFHE 100, 309, BStBl II 1971, 17). Liegen die Voraussetzungen für eine Aufteilung danach nicht vor, sind die Ausgaben in vollem Umfange nichtabzugsfähige Kosten der Lebensführung im Sinne des § 12 Nr. 1 EStG.
Nach den vom FG getroffenen Feststellungen sind die Jagdpachtkosten sowohl durch betriebliche Zwecke als auch durch Zwecke der Lebensführung veranlaßt. Das FG hat festgestellt, daß die von der Klägerin gepachteten Jagden der Erprobung von Munition und Jagdwaffen dienten, daß an den Jagdveranstaltungen neben den Gesellschaftern A und B Geschäftsfreunde der Klägerin, Schießsachverständige und Schriftsteller für Fachzeitschriften sowie eine größere Anzahl von betrieblich nicht interessierten Privatgästen teilgenommen und die Gesellschafter A und B, die passionierte Jäger seien, außerdem Pirschgänge zur Hege und Pflege der Jagd mit Abschuß von kleinerem Raubzeug durchgeführt hätten, ohne daß sie dabei Waffen und Munition erprobt hätten. Insbesondere die Durchführung von Jagdveranstaltungen ohne Erprobung von Waffen und Munition durch die Gesellschafter A und B sowie die Teilnahme einer größeren Anzahl von betrieblich nicht interessierten Gästen an den Jagden machen deutlich, daß das Betreiben der Jagden in einem wesentlichen Umfang durch die private Lebensführung der Gesellschafter A und B bestimmt war. Im Streitfall kann auch nicht angenommen werden, daß ein Ausnahmefall gegeben ist, in dem eine Aufteilung der Jagdpachtkosten in einen betrieblichen und einen außerbetrieblichen Teil leicht und einwandfrei möglich ist.
An der Zuordnung aller Jagdpachtkosten zu den nichtabzugsfähigen Kosten der Lebensführung ändert sich auch nichts dadurch, daß der Gesellschafter B von der Saison 1968 an eine eigene Jagd gepachtet hat, deren Kosten die Klägerin nicht getragen hat; denn hierdurch ist, wie sich aus den Feststellungen des FG ergibt, der durch die Lebensführung der Gesellschafter A und B veranlaßte Anteil an den Kosten der Jagden nicht weggefallen.
Auch der von der Klägerin im Klageverfahren erhobene Einwand, daß die Vorschrift des § 12 Nr. 1 EStG im Streitfall deshalb keine Anwendung finde und die Jagdpachtkosten Betriebsausgaben seien, weil sie von einer Personengesellschaft erbracht worden und die begünstigten Gesellschafter nicht mit mehr als 50 v. H. am Kapital der Klägerin beteiligt gewesen seien, kann der Revision nicht zum Erfolg verhelfen. Die Vorschrift des § 12 Nr. 1 EStG zur Nichtabzugsfähigkeit der Kosten der Lebensführung und zum Aufteilungsverbot dieser Kosten gilt auch für die Fälle, daß eine Personengesellschaft solche Kosten zugunsten ihrer einkommensteuerpflichtigen Gesellschafter übernimmt. Durch die Übernahme dieser Kosten durch die Klägerin kann der Charakter der Kosten als solcher der Lebensführung nicht in Frage gestellt werden; dabei kann es keine Rolle spielen, in welchem Umfang die Gesellschafter am Kapital der Gesellschaft beteiligt sind. Eine solche Auslegung des § 12 Nr. 1 EStG entspricht auch dem Zweck des § 15 (Abs. 1) Nr. 2 EStG, daß die Mitunternehmer einer Personengesellschaft nach Möglichkeit dem Einzelunternehmer gleichzustellen sind (BFH-Urteil vom 25. Januar 1980 IV R 159/78, BFHE 129, 502, BStBl II 1980, 275). Eine andere steuerrechtliche Beurteilung kann deshalb auch nicht darauf gestützt werden, daß die Personengesellschaft einkommensteuerrechtlich als Einheit und Ausgangspunkt für die Einkommensbesteuerung der Mitunternehmer behandelt wird (BFH-Urteil vom 10. Juli 1980 IV R 136/77, BFHE 131, 313, BStBl II 1981, 84); denn durch diesen Grundsatz wird die Frage, inwieweit bei der Einkommensbesteuerung der Gesellschafter nichtabzugsfähige Kosten der Lebensführung anzunehmen sind, nicht berührt.
Da demnach die von der Klägerin getragenen Jagdpachtkosten nicht den Betriebsausgaben zuzurechnen sind, ist die Frage, ob im Streitfall eine Nichtabzugsfähigkeit von Betriebsausgaben nach § 4 Abs. 5 Nr. 3 EStG in der für die Streitjahre geltenden Fassung anzunehmen ist, nicht zu entscheiden.
Fundstellen
Haufe-Index 74718 |
BStBl II 1983, 668 |
BFHE 1983, 545 |