ABC der Werbungskosten / Bauzeitzinsen

Werden Zinsen im Zusammenhang mit dem Erwerb eines Wirtschaftsguts gezahlt (z. B. eines Hauses bei Einkünften aus Vermietung und Verpachtung), ist zu prüfen, ob die Zinsen zu den Anschaffungskosten oder den als Werbungskosten abziehbaren Finanzierungskosten des Erwerbers gehören ("Bauzeitzinsen"). Werden diese Zinsen nicht von dem Erwerber selbst dem Kreditgeber geschuldet, sondern ihm von dem Veräußerer in Rechnung gestellt, sind diese Zinsen nur dann Finanzierungskosten des Erwerbers, wenn dieser wirtschaftlich betrachtet Schuldner der Zinsen war. Finanzierungskosten fallen an im Zusammenhang mit der Beschaffung der für die Zahlung erforderlichen Mittel; stehen die Zinsen wirtschaftlich in dieser Beziehung zu der Zahlung des Kaufpreises, handelt es sich um Finanzierungskosten des Erwerbers, und zwar auch dann, wenn der Veräußerer rechtlich der Kreditnehmer ist und die Zinsen an den Käufer weiterbelastet.

Dient die Kreditaufnahme aber wirtschaftlich nicht der Begleichung der Kaufpreisschuld, sondern der Finanzierung der Aufwendungen des Veräußerers, handelt es sich auch dann nicht um Finanzierungskosten, sondern um Anschaffungskosten des Erwerbers, wenn der Veräußerer die Zinsen an den Erwerber weiterbelastet. Diese Zinsen gehören dann zu den Selbstkosten des Veräußerers und gehen in den Kaufpreis ein, bilden also Anschaffungskosten. Hierbei ist die AfA für den Bereich der Überschusseinkunftsarten nach den gleichen Grundsätzen zu bestimmen wie für die Gewinneinkünfte.^[1] Daher sind Bauzeitzinsen grundsätzlich auch bei den Stpfl., die ihre Einkünfte durch den Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten ermitteln, in die Herstellungskosten einzubeziehen.^[2]

Diese Bauzeitzinsen können nur dann mit der Finanzierung des Kaufpreises zusammenhängen und damit Werbungskosten sein, wenn bei Entstehung dieser Finanzierungskosten die Schuld des Erwerbers auf Zahlung des Kaufpreises bereits besteht und fällig ist. Nur in diesem Fall hat der Erwerber wirtschaftlich Anlass, den Kaufpreis zu finanzieren und Finanzierungskosten in Kauf zu nehmen.^[3] Dienten die Zinsen dagegen nicht dazu, dem Erwerber die für die Begleichung der Kaufpreissumme erforderlichen Mittel zu beschaffen, etwa weil die Kaufpreisforderung rechtlich noch nicht bestand, sind die von dem Veräußerer in Rechnung gestellten Zinsen Anschaffungskosten.^[4] Diese Grundsätze gelten nicht nur für Zinsen, sondern auch für ein an den Erwerber weiterbelastetes Damnum.^[5] Dient z. B. ein Gebäude nicht ausschließlich dem Erzielen von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung, sondern auch der nicht steuerbaren Selbstnutzung und werden die Darlehensmittel lediglich teilweise zur Einkünfteerzielung verwandt, so sind auch die Schuldzinsen nur anteilig als Werbungskosten abziehbar. Der Stpfl. hat hier Gestaltungsmöglichkeiten bis zum Vollabzug der Schuldzinsen als Werbungskosten.^[6] Sind Bauzeitzinsen während der Herstellungsphase nicht als (vorab entstandene) Werbungskosten gem. § 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 1 EStG abziehbar, können sie nach § 255 Abs. 3 S. 2 HGB in die Herstellungskosten des Gebäudes einbezogen werden, wenn das fertiggestellte Gebäude durch Vermietung genutzt wird.^[7]

[1] BFH v. 4.7.1990, GrS 1/89, BStBl II 1990, 830.

[2] BFH v. 23.5.2012, IX R 2/12, BFH/NV 2012, 1383, BStBl II 2012, 674.

[3] BFH v. 19.4.1977, VIII R 119/75, BStBl II 1977, 601.

[4] BFH v. 19.4.1977, VIII R 44/74, BStBl II 1977, 600; vgl. auch BFH v. 19.4.1977, VIII R 237/73, BStBl II 1977, 598; BFH v. 27.7.2004, IX R 32/01, BStBl II 2004, 1002, BFH/NV 2004, 1591; Niedersächsisches FG v. 12.6.1985, IX 53/82, EFG 1985, 602; FG Bremen v. 26.8.1993, I 86 228 K 6, EFG 1994, 620.

[5] BFH v. 17.2.1981, VIII R 95/80, BStBl II 1981, 466.

[6] BFH v. 1.4.2009, IX R 35/08, BFH/NV 2009, 1193, BStBl II 2009, 663.

[7] BFH v. 23.5.2012, IX R 2/12, BFH/NV 2012, 1383, BStBl II 2012, 674.