Abwärtsverschmelzung: Vermeidung der Nachversteuerung des EK 02 trotz Auskehrung der Liquidität

OFD Koblenz, Verfügung v. 9.1.2006, S 1978 A - St 33 2

In letzter Zeit wurde ein Gestaltungsmodell bekannt, mit dem die Nachversteuerung des EK 02 trotz Auskehrung der Liquidität vor Ablauf des Übergangszeitraums (2019) vermieden werden soll.

Dem Modell liegt folgender Sachverhalt zugrunde:

Durch Abwärtsverschmelzung einer Mutter-Gesellschaft (M) auf ihre Tochter-Gesellschaft (T; insbesondere Wohnungsunternehmen mit EK 02) wird in dem Modell erreicht, dass eine Verbindlichkeit der M gegenüber ihrem Anteilseigner auf die T übergeht. Bisher hätte die M die Verbindlichkeiten gegenüber ihrem Anteilseigner nur aus einer Ausschüttung der T tilgen können. Die Ausschüttung hätte bei der T eine Nachversteuerung von EK 02 ausgelöst. Durch die Abwärtsverschmelzung gelangt die Verbindlichkeit unmittelbar zur liquiden T. Statt einer Ausschüttung der T an die M und der Darlehenstilgung durch die M tilgt nun die T selbst das auf sie übergegangene Darlehen. Eine Ausschüttung, die zur Nachversteuerung des EK 02 führen würde, wird vermieden.

Derselbe Effekt wird erreicht, wenn die T eigene Anteile (bis zu 99 %) von der M gegen Entgelt erwirbt. Bei dieser Gestaltungsvariante geht die Verbindlichkeit nicht tatsächlich, wohl aber wirtschaftlich auf die T über. Die Tilgung erfolgt aus dem Entgelt, das die T für die erhaltenen Anteile an die M gezahlt hat. Auch hier ist eine Ausschüttung nicht erforderlich.

Bei der Beurteilung dieser oder vergleichbarer Fälle bitte ich folgende Auffassung zu vertreten: Die steuerliche Behandlung der Abwärtsverschmelzung (Down-Stream-Merger) ist gesetzlich nicht geregelt. Lediglich im Wege der Billigkeit (Tz. 11.24 UmwStErlass, BMF vom 25.3.1998, IV B 7 – S 1978 – 21/98/IV B 2 – S 1909 – 33/98, BStBl 1998 I S. 268) können auf Antrag die Grundsätze der Aufwärtsverschmelzung angewendet werden. Diese Billigkeitsregelung darf jedoch nicht dazu führen, dass ungerechtfertigte Steuervorteile erzielt werden.

Da die Beteiligung der M an der T durch die Abwärtsverschmelzung wegfällt, erhält die T für die Schuldübernahme keine Gegenleistung. Die Übernahme der Verbindlichkeit der M durch die T ist somit gesellschaftsrechtlich veranlasst; sie stellt insoweit eine verdeckte Gewinnausschüttung dar, wie sie bei der Übernehmerin T infolge der Verschmelzung zu einer unzulässigen Unterdeckung des Stammkapitals, insbesondere nach §§ 30, 31 GmbHG, führt. Die Übertragung des negativen Vermögens der M auf die T stellt insoweit eine Auszahlung i.S. des § 30 Abs. 1 GmbHG an die Gesellschafter der untergehenden M dar.

Besprechung zu dieser Verwaltungsanweisung

Normenkette

UmwStG Vor § 1