4.1 Die kumulative Abweichungsanalyse
Die kumulative Abweichungsanalyse ermittelt ausgehend von den Istkosten die Abweichungen nacheinander. Dazu muss zuerst eine Reihenfolgeregelung vorgenommen werden:
Vorgehensweise
Zuerst soll die Preisabweichung abgespalten werden, da sie (unternehmens-)extern bedingt ist. Danach werden die Verbrauchsabweichung und die Beschäftigungsabweichung analysiert (s. Abb. 3).
Dieses Vorgehen hat zur Folge, dass in den drei genannten Abweichungen die Abweichungen höherer Ordnung anteilig mit verrechnet sind.
Abb. 2: Plan- und Istwerte für den Materialverbrauch
Abb. 3: Auswertung der kumulativen Abweichungsanalyse
Somit können sich keine überschneidungsfreien Abweichungen ergeben. Nur die zuletzt abgespaltete Abweichung, die Beschäftigungsabweichung, wäre eine reine Abweichung, da alle Abweichungen höherer Ordnungen bereits mit den vorhergehenden Abweichungen abgespalten worden sind.
Mögliche Verfälschungen
Die Teilabweichungen ergeben zwar in der Summe die Gesamtabweichung, trotzdem sind die Werte aufgrund der Abweichungsüberschneidungen bzw. des Nichtausweises der Abweichungen höherer Ordnungen verfälscht. Die daraus ableitbare Regel, zuerst alle unwichtigeren Abweichungen abzuspalten, um am Ende relevante, überschneidungsfreie Abweichungen zu erhalten, scheitert in der Regel an der Unvollständigkeit der Kostenplanung, da unbekannte Einflussgrößen sich in der Restabweichung widerspiegeln.
4.2 Die alternative Abweichungsanalyse
Mangelnde Akzeptanz
Die alternative Abweichungsanalyse ermittelt, ausgehend entweder von den Istkosten oder von den Plankosten, die Teilabweichungen. Dabei wird immer nur eine einzelne interessierende Einflußgröße variiert, alle anderen bleiben im Ist bzw. Plan. Dieses Verfahren leidet an dem großen Nachteil, dass die Summe der Teilabweichungen aufgrund von Mehrfachverrechnungen der Abweichungen höherer Ordnungen in den Teilabweichungen nicht der Gesamtabweichung zwischen Ist- und Plankosten entspricht. Insofern ist sie aufgrund der daraus folgenden Akzeptanzprobleme bei den Empfängern im Unternehmen, den Kostenstellenverantwortlichen, nicht diskutabel.
Abb. 4: Auswertung der alternativen Abweichungsanalyse, ausgehend von den Istkosten
Abb. 5: Auswertung der alternativen Abweichungsanalyse, ausgehend von den Plankosten
Wird bei der alternativen Abweichungsanalyse von den Istkosten ausgegangen, ergibt sich das Ergebnis aus Abb. 4.
Unbrauchbare Daten
Die Werte sind aufgrund der Mehrfachverrechnung von Abweichungen höherer Ordnung größer als die Gesamtabweichung. Sie sind damit unbrauchbar, weil diese Nichtübereinstimmung der Summen in der Kostendurchsprache zu Irritationen und Zweifeln seitens der Kostenverantwortlichen führt.
Bei der entgegengesetzten Vorgehensweise, von den Plankosten auszugehen, werden mit negativen Vorzeichen immerhin genau die überschneidungsfreien Teilabweichungen berechnet (s. Abb. 5).
Da die Abweichungen höherer Ordnung ohnehin nicht zum Gegenstand des Interesses der Abweichungsanalyse gehören, bietet sich hier die Ergänzung der alternativen Methode um den Betrag aller Abweichungen höherer Ordnungen in einem Block an, um dem Prinzip der Vollständigkeit nachzukommen.
4.3 Die differenziert-kumulative Abweichungsanalyse
Verursachungsgerechte Methodik
Die geeignetste Methode der Abweichungsanalyse bei flexibler Kostenplanung ist die differenziert-kumulative Abweichungsanalyse. Sie weist die Abweichungen der jeweiligen Ordnungen differenziert aus. Es werden keine Abweichungen höherer Ordnungen in Abweichungen niederer Ordnungen ›hineingepackt‹. Damit ist diese Methode am ehesten für eine verursachungsgerechte Abweichungsanalyse geeignet.
Zielgerechte Verwendung
Die differenziert-kumulative Abweichungsanalyse kann je nach der Zielsetzung in zwei Richtungen eingesetzt werden: entweder zur Überprüfung der Planung oder zur Untersuchung der tat-sächlich realisierten Leistung. Der erste Fall ist dann vorzuziehen, wenn die Planung auch weiterhin als für die Zukunft gültig anzusehen ist. Es wird also untersucht, warum es zu Abweichungen gegenüber dem Plan gekommen ist.
Die Plankostenfunktion enthält wie oben erwähnt den Plan-Preis p(p), den Plan-Verbrauch pro Einheit r(p) und die Plan-Beschäftigung x(p).
Wird bei der differenziert-kumulativen Abweichungsanalyse von der Sicht des Plans ausgegangen, werden die Ist-Ausprägungen durch die Plan-Ausprägungen und die Differenzen D ersetzt:
DK = K(i) – K(p) DK = p(i) × r(i) × x(i) – p(p) × r(p) × x(p) |
Es gilt weiterhin:
p(i) = p(p) – Dp r(i) = r(p) – Dr x(i) = x(p) – Dx |
Einsetzen in die Grundgleichung und Umformen
DK = p(i) × r(i) × x(i) – p(p) × r(p) × x(p) DK = (p(p) + Dp) × (r(p) + Dr) × (x(p) + Dx) – p(p) × r(p) × x(p) |
ergeben sich die folgenden sieben Abweichungen:
Preisabweichung DP= Dp × r(p) × x(p) Verbrauchsabw. DV = p(p) × Dr × x(p) Beschäftigungsabw. DB = p(p) × r(p) × Dx Abw. 2. Ordnung (DKp,x) = Dp × r(p) × Dx Abw. 2. Ordnung (DKr,x) = p(p) × Dr × Dx Abw. 2. Ordnung (DKp,r) = Dp × Dr × x(p) Abw. 3. Ordnung (DKp,r,x) = Dp × Dr × Dx |
Analog dieser Formeldarstellung werden für das Praxisbeispiel die überschneidungsfreien Abweichungen ausgehend von d...