Prof. Rolf-Rüdiger Radeisen
Überblick
Zum 1.10.2014 sind gesetzliche Änderungen in der Anwendung des Reverse-Charge-Verfahrens bei Ausführung von Bauleistungen in Kraft getreten. Darüber hinaus wurde die Anwendung der Übertragung der Steuerschuldnerschaft auf den Leistungsempfänger ausgeweitet auf die Lieferung von Tablet-Computern, Spielekonsolen sowie edlen und unedlen Metallen. Außerdem wurde die Möglichkeit eingeräumt, dass die Vertragsbeteiligten sich auf die Anwendung des Reverse-Charge-Verfahrens einvernehmlich einigen können. Neben der Darstellung der ab dem 1.10.2014 geltenden Regelungen gibt die Finanzverwaltung Hinweise für den Übergang zu den neuen Anwendungsgrundsätzen und gewährt bei den neu eingeführten Sachverhalten eine Übergangsfrist bis zum 31.12.2014.
Kommentar
Die rechtliche Problematik
Durch das sog. "Kroatiengesetz" sind mit Wirkung zum 1.10.2014 die Vorschriften zur Übertragung der Steuerschuldnerschaft auf den Leistungsempfänger ("Reverse-Charge-Verfahren") im Bereich der an einen bauleistenden Unternehmer ausgeführten Bauleistungen verändert worden. Außerdem sind die Regelungen ergänzt worden um die Lieferung von Tablet-Computern und Spielekonsolen (ab einem Gesamtentgelt von 5.000 EUR) sowie um die Lieferung von edlen und unedlen Metallen. Um für die Praxis das Reverse-Charge-Verfahrens besser anwendbar zu machen, wurde außerdem gesetzlich geregelt, dass auch in den Fällen, in denen die Voraussetzungen nicht vorgelegen haben, die Vertragsparteien aber davon ausgegangen sind, dass der Leistungsempfänger Steuerschuldner wird, dies nicht zu beanstanden ist. Da die Berechnung der geschuldeten USt durch den Leistungsempfänger regelmäßig nicht möglich ist, wenn die Lieferung der Differenzbesteuerung unterliegt, wurde für diese Fälle die Anwendung des Reverse-Charge-Verfahrens gesetzlich ausgeschlossen.
Insbesondere die Übertragung der Steuerschuldnerschaft auf den Leistungsempfänger bei den Bauleistungen war in den vergangenen Monaten ständigen Änderungen unterworfen. Nachdem der BFH festgestellt hatte, dass die bisher von der Finanzverwaltung vertretene Auffassung, unter welchen Voraussetzungen der Leistungsempfänger als ein "bauleistender Unternehmer" anzusehen sei, keine rechtssichere Anwendung der Regelung ermögliche, musste die Finanzverwaltung ihre Auffassung (vorübergehend) aufgeben.
Hinweis
Die Finanzverwaltung ging früher im Wesentlichen davon aus, dass der Leistungsempfänger dann als bauleistender Unternehmer anzusehen sei, wenn er selbst im vorangegangenen Kalenderjahr mehr als 10 % seiner weltweit erbrachten Umsätze als Bauleistungen ausgeführt hat. Als rechtsichere Voraussetzung zur Anwendung des Reverse-Charge-Verfahrens sah der BFH es dagegen nur an, wenn eine vom leistenden Unternehmer ausgeführte Bauleistung bei dem Leistungsempfänger selbst unmittelbar in eine Bauleistung eingeht. Zwar würde es hier auch Schwierigkeiten für den leistenden Unternehmer geben, diese Voraussetzung zu erkennen und nachzuweisen, dennoch hielt der BFH dies für die einzig umsetzbare Auslegung der gesetzlichen Vorgaben. Unerheblich ist dabei, in welchem Umfang der Leistungsempfänger selbst Bauleistungen ausführt.
Die Verknüpfung der Eingangsbauleistung unmittelbar mit einer Ausgangsbauleistung ist allerdings von Finanzverwaltung/Gesetzgeber nicht als praxisgerechte Lösung angesehen worden. Durch das "Kroatiengesetz" ist deshalb mit Wirkung zum 1.10.2014 eine Neufassung in § 13b Abs. 5 UStG zu den Bauleistungen aufgenommen worden.
Im Wesentlichen ist damit der Zustand wieder hergestellt worden, der bis zum 14.2.2014 (bzw. vor dem Urteil des BFH) herrschte. Allerdings wurde der Plan aufgegeben, die Bauträger ausdrücklich in die gesetzliche Regelung mit einzubeziehen. Ursprünglich war angedacht, auch die Lieferung von Grundstücken als Bauleistung zu definieren.
Grundsätzlich sind an der allgemeinen Voraussetzung – der Bauleistung als solcher – in § 13b Abs. 2 Nr. 4 UStG keine Änderungen vorgenommen worden. Lediglich in § 13b Abs. 5 Satz 2 UStG ist gesetzlich klargestellt worden, dass der Leistungsempfänger dann zum Steuerschuldner für eine ihm gegenüber ausgeführte Bauleistung wird, wenn er selbst solche Leistungen nachhaltig ausführt. Ob die Leistung unmittelbar für eine Bauleistung verwendet wird, ist nach der ausdrücklichen gesetzlichen Regelung unerheblich.
Das Gesetz enthält aber unmittelbar keine Aussage, unter welchen Voraussetzungen davon auszugehen ist, dass der Leistungsempfänger ein Unternehmer ist, der nachhaltig Bauleistungen ausführt. Allerdings wird gesetzlich festgeschrieben, dass davon auszugehen ist, wenn er eine von der Finanzverwaltung ausgestellte Bescheinigung besitzt, die ihm diese Eigenschaft bestätigt.
Hinweis
Im Gesetz ist nicht ausdrücklich geregelt, unter welchen Voraussetzungen diese Bescheinigung durch die Finanzverwaltung erteilt werden soll. Allerdings wird in der Gesetzesbegründung vorgegeben, dass die Bescheinigung dann auszustellen ist, wenn der Leistungsempfänger im vorangega...