Fehler im Zusammenhang mit der Abschreibung von Gebäuden bzw. sonstigen Wirtschaftsgütern können vielfältige Ursachen haben. So kommen z. B. in Betracht:
- Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten (oder Teile davon) wurden als sofort abzugsfähige Werbungskosten behandelt.
- Obwohl eine zutreffende Nutzungsdauer zugrunde gelegt wurde, ist eine zu hohe bzw. zu niedrige AfA abgesetzt worden.
- Es wurde eine unzutreffende Nutzungsdauer bzw. ein unrichtiger AfA-Satz für das Gebäude bzw. für das sonstige Wirtschaftsgut angewendet.
9.1 Fehlerberichtigung bis ins Fehlerjahr möglich
Soweit die Änderung der Steuerbescheide des Fehlerjahres nach den Bestimmungen der AO, z. B. § 173 AO, möglich ist, wird die fehlerhafte Abschreibung im betreffenden (Fehler-)Jahr korrigiert.
9.2 Fehlerberichtigung bis ins Fehlerjahr nicht möglich
Ist eine Änderung der Steuerbescheide unter Beachtung der AO-rechtlichen Bestimmungen nicht möglich, ist wie folgt vorzugehen[1]:
| Art des Fehlers | |||
|---|---|---|---|
| AfA-Methode | Überhöhte AfA | Zu geringe AfA | Unterlassene AfA[2] |
| § 7 Abs. 4 Satz 1 EStG (= lineare AfA) | ▪ | Zukünftige AfA: Der gesetzlich zutreffende AfA-Satz ist bis zur vollständigen Absetzung auf die richtige Bemessungsgrundlage anzuwenden. | |
| ▪ | Auswirkung des Fehlers: Die Inanspruchnahme einer überhöhten AfA bewirkt, dass das AfA-Volumen schneller verbraucht ist, sodass es im Ergebnis zu einer Verkürzung der AfA-Dauer kommt.[3] Eine zu geringe AfA bzw. unterlassene AfA führt zu einem verlängerten Abschreibungszeitraum. Der Fehler gleicht sich am Ende des verlängerten AfA-Zeitraums aus.[4] | ||
| § 7 Abs. 4 Satz 2 EStG (= lineare AfA) | ▪ | Zukünftige AfA: Der (unrichtige) Restwert ist gleichmäßig auf die verbleibende Restnutzungsdauer zu verteilen. Die Restnutzungsdauer ist neu zu schätzen. | |
| ▪ | Auswirkung des Fehlers: Der Fehler wird durch Neuberechnung der AfA-Beträge während der Restnutzungsdauer ausgeglichen.[5] | ||
Beispiel 1:
Korrektur fehlerhafter AfA nach § 7 Abs. 4 Satz 1
A erwirbt im Januar 2021 ein Gebäude (Gebäudeanteil 600.000 EUR). In 2021 und 2022 wird die AfA in zutreffender Weise, linear 2 %, in 2023 in unzutreffender Höhe vorgenommen. Der Steuerbescheid für 2023 ist bestandskräftig geworden und nicht mehr änderbar.
a) Überhöhte AfA:
A hat in 2023 eine um 5.000 EUR überhöhte AfA in Anspruch genommen.
b) Zu geringe AfA:
A hat in 2023 eine um 5.000 EUR zu geringe AfA in Anspruch genommen.
c) Unterlassene AfA:
A hat in 2023 keine AfA in Anspruch genommen.
Lösung 1a):
| Lineare AfA | |
|---|---|
Anschaffungskosten – zutreffende AfA 2021 |
600.000 EUR – 12.000 EUR (2 % von 600.000 EUR) |
= 31.12.2021 – zutreffende AfA 2022 |
= 588.000 EUR – 12.000 EUR |
= 31.12.2022 – unrichtige AfA 2023 |
= 576.000 EUR – 17.000 EUR |
= 31.12.2023 – AfA 2024 |
= 559.000 EUR – 12.000 EUR (2 % von 600.000 EUR) |
= 31.12.2024 – AfA ... |
= 547.000 EUR usw. bis zur Vollabschreibung |
| ... | 0 EUR |
Lösung 1b):
| Lineare AfA | |
|---|---|
Anschaffungskosten – zutreffende AfA 2021 |
600.000 EUR – 12.000 EUR (2 % von 600.000 EUR) |
= 31.12.2021 – zutreffende AfA 2022 |
= 588.000 EUR – 12.000 EUR |
= 31.12.2022 – unrichtige AfA 2023 |
= 576.000 EUR – 7.000 EUR |
= 31.12.2023 – AfA 2024 |
= 569.000 EUR – 12.000 EUR (2 % von 600.000 EUR) |
= 31.12.2024 – AfA ... |
= 557.000 EUR usw. bis zur Vollabschreibung |
| ... | 0 EUR |
Lösung 1c):
| Lineare AfA | |
|---|---|
Anschaffungskosten – zutreffende AfA 2021 |
600.000 EUR – 12.000 EUR (2 % von 600.000 EUR) |
= 31.12.2021 – zutreffende AfA 2022 |
= 588.000 EUR – 12.000 EUR |
= 31.12.2022 – unrichtige AfA 2023 |
= 576.000 EUR – 0 EUR |
= 31.12.2023 – AfA 2024 |
= 576.000 EUR – 12.000 EUR (2 % von 600.000 EUR) |
= 31.12.2024 – AfA ... |
= 564.000 EUR usw. bis zur Vollabschreibung |
| ... | 0 EUR |
Beispiel 2:
Korrektur fehlerhafter AfA nach § 7 Abs. 4 Satz 2 EStG
A schreibt die Anschaffungskosten (600.000 EUR) des im Januar 2021 erworbenen Gebäudes nach § 7 Abs. 4 Satz 2 EStG mit 5 % auf 20 Jahre ab. In 2023 hat er
- eine um 5.000 EUR zu hohe AfA bzw.
- eine um 5.000 EUR zu geringe AfA bzw.
- 0 EUR AfA abgesetzt.
Lösung 2:
| Überhöhte AfA EUR | Zu geringe AfA EUR | Unterlassene AfA[6] EUR | |
|---|---|---|---|
Anschaffungskosten – zutreffende AfA 2021 |
600.000 – 30.000 |
600.000 – 30.000 |
600.000 – 30.000 |
= 31.12.2021 – zutreffende AfA 2022 |
= 570.000 – 30.000 |
= 570.000 – 30.000 |
= 570.000 – 30.000 |
= 31.12.2022 – unrichtige AfA 2023 |
= 540.000 – 35.000 |
= 540.000 – 25.000 |
= 540.000 – 0 |
= 31.12.2023 – AfA 2024 (Restwert: neu geschätzte Restnutzungsdauer, z. B. 15 Jahre) |
= 505.000 – 33.667 |
= 515.000 – 34.333 |
= 540.000 – 36.000 |
= 31.12.2024 – AfA ... |
= 471.333 usw. bis zur Vollabschreibung |
= 480.667 usw. bis zur Vollabschreibung |
= 504.000 usw. bis zur Vollabschreibung |
| ... | 0 | 0 | 0 |
S. Abschnitt 9.3.
S. Abschnitt 9.3.
9.3 Unterlassene AfA
Nach dem Gesetzeswortlaut des § 7 Abs. 1 Satz 1 EStG ist die AfA vorzunehmen, sodass nach allgemeiner Auffassung eine Pflicht zur Vornahme der Normal-AfA besteht.
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