Altlastensanierung / 2.6 Auflösung der Rückstellung

Entsprechend dem Grundsatz der Abschnittsbesteuerung hat ein Kaufmann die Risiken seines Betriebs zu jedem Stichtag zu bewerten und ggf. Rückstellungen zu bilden. In früheren Wirtschaftsjahren gebildete Rückstellungen sind i. d. R. gewinnerhöhend aufzulösen, wenn die Voraussetzungen für ihre Beibehaltung am Bilanzstichtag weggefallen sind.^[1] Hierbei sind nach der "Wertaufhellungstheorie" bessere Erkenntnisse über das Risiko der Inanspruchnahme, die nach dem Bilanzstichtag, aber vor der Bilanzaufstellung erworben werden, zu berücksichtigen. Nicht zu berücksichtigen sind nach dem Bilanzstichtag eintretende neue Tatsachen.^[2]

Die für die Rückstellungsbildung bzw. die für die Beibehaltung einer gebildeten Rückstellung erforderliche Wahrscheinlichkeit der tatsächlichen Inanspruchnahme des Kaufmanns muss einzelfallbezogen im Wege einer Prognose anhand der erkennbaren tatsächlichen Verhältnisse beurteilt werden. Es müssen aus der Sicht des Bilanzstichtages mehr objektive Gründe für eine überwiegende Wahrscheinlichkeit der Inanspruchnahme als dagegen sprechen. Dies ist regelmäßig dann der Fall, wenn der vermeintliche Gläubiger am Bilanzstichtag bereits im Klagewege gegen den Steuerpflichtigen vorgeht. Die "Gefahr" der Inanspruchnahme besteht dann solange fort, bis der Anspruch nicht rechtskräftig abgewiesen ist. Dies gilt auch dann, wenn der Steuerpflichtige als Beklagter zunächst in einer Instanz obsiegt hat. Denn für den Steuerpflichtigen besteht im maßgeblichen Zeitpunkt der Bilanzaufstellung das Risiko, aufgrund einer Entscheidung der nachfolgenden Instanz in Anspruch genommen zu werden, jedenfalls dann weiter, wenn der Prozessgegner ein (nach den objektiven Erkenntnismöglichkeiten am Bilanzstichtag) nicht offensichtlich unzulässiges Rechtsmittel eingelegt hat oder noch einlegen kann.^[3]

Ansonsten ist die Auflösung der Altlastenrückstellung erst dann vorzunehmen, wenn die Bodensanierung durchgeführt worden ist. Der "Verbrauch" der Rückstellung durch Verrechnung mit den anfallenden Sanierungsaufwendungen muss – soweit die Rückstellung reicht – erfolgsneutral erfolgen. Eine positive oder negative Differenz zwischen den bei der Sanierungsmaßnahme insgesamt angefallenen Aufwendungen und der gebildeten Rückstellung führt zu zusätzlichem Aufwand oder Ertrag.

Ist die Bildung einer Rückstellung in einem früheren Wirtschaftsjahr zu Unrecht unterblieben, ist der unrichtige ­Bilanzansatz in der 1. Schlussbilanz richtigzustellen, in der dies unter Beachtung der für den Eintritt der Bestandskraft und der Verjährung maßgeblichen Vorschriften möglich ist, und zwar grundsätzlich erfolgswirksam.^[4]

[1] BFH, Urteil v. 30.1.2002, I R 68/00, BStBl 2002 II S. 688, m. w. N.; Hennrichs in: Tipke/Lang, Steuerrecht, 25. Auflage 2024, Auflösung von Rückstellungen, Rz. 9.199.

[2] BFH, Urteil v. 30.1.2002, I R 68/00, BStBl 2002 II S. 688, m. w. N; Frotscher, in Frotscher/Geurts, EStG, Stand: 7.3.2019, § 5 Rz. 435.

[3] Vgl. BFH, Urteil v. 16.12.2014, VIII R 45/12, BStBl 2015 II S. 759 m. w. N.; Formel, Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten bei gerichtlich geltend gemachten Schadenersatzforderungen, EStB 2015 S. 268; Korn u. a./Korn/Strahl/Mirbach/Bartone/Seifert/Feldgen/Stahl/Schiffers in: Korn, Einkommensteuergesetz, 154. Ergänzungslieferung, Juli 2024, § 4 EStG Rz. 277.59.

[4] Vgl. Frotscher, in Frotscher/Geurts, EStG, Stand: 7.3.2019, § 5 Rz. 432a mit Rspr. Nw.; Tonner in: Bordewin/Brandt, Einkommensteuergesetz, Kommentar, 464. Lieferung, 10/2024, § 5 EStG Rz. 564.