Anhang nach HGB / 3.1.2.2 Rückstellungen

Rz. 149

Angabe eines Fehlbetrags bei den Pensionsrückstellungen (Art. 28 Abs. 2 EGHGB)

Bei den Rückstellungen für Pensionen und ähnliche Verpflichtungen bestehen gemäß Art. 28 Abs. 1 EGHGB z. T. Passivierungswahlrechte:

• Für Pensionsverpflichtungen (einschließlich Anwartschaften), die auf einer unmittelbaren, vor dem 1.1.1987 erteilten Zusage beruhen (Altzusagen), braucht eine Rückstellung nicht gebildet zu werden.
• Ebenso kann eine Rückstellung entfallen für mittelbare Pensionsverpflichtungen und ähnliche unmittelbare und mittelbare Verpflichtungen.

Rz. 150

Macht eine Kapitalgesellschaft durch Verzicht auf Rückstellungsbildungen von diesen Wahlrechten Gebrauch, so muss im Hinblick auf das Erfordernis des vollständigen Schuldenausweises aus dem Jahresabschluss trotzdem der volle Umfang der entsprechenden Verpflichtungen hervorgehen. Artikel 28 Abs. 2 EGHGB schreibt deshalb vor, dass die in der Bilanz nicht ausgewiesenen Rückstellungen für laufende Pensionen, Anwartschaften auf Pensionen und ähnliche Verpflichtungen jeweils im Anhang und im Konzernanhang in einem Betrag anzugeben sind. Der Fehlbetrag ist gesondert anzugeben; er darf nicht in den Gesamtbetrag der sonstigen finanziellen Verpflichtungen (§ 285 Nr. 3a HGB) einbezogen werden.^[1] Die Angabepflicht besteht für alle Kapitalgesellschaften (keine größenabhängigen Erleichterungen).

Die Angabe des Fehlbetrags kann etwa wie folgt formuliert werden:

Der Fehlbetrag wegen nicht bilanzierter Pensionsverpflichtungen aus unmittelbaren und mittelbaren Zusagen im Sinne von Artikel 28 Abs. 2 EGHGB beläuft sich auf ……… EUR.

Der Fehlbetrag nach Art. 28 Abs. 2 EGHGB darf nicht mit einem aus der Umstellung auf die Rechnungslegungsvorschriften des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes resultierenden Fehlbetrag nach Art. 67 Abs. 2 EGHGB (vgl. Rz. 154) zusammengefasst werden.^[2]

Rz. 151

Der anzugebende Fehlbetrag ist wie folgt zu berechnen:

• Unmittelbare Pensionsverpflichtungen: Der volle Wert der Verpflichtungen ist nach Maßgabe des § 253 Abs. 1 Satz 2 i. V. m. Abs. 2 HGB (ohne Anwendung der Übergangsregelung des Art. 67 Abs. 1 Satz 1 EGHGB) zu bewerten. Von dem so ermittelten Wert ist der Betrag der passivierten Verpflichtungen abzuziehen.
• Mittelbare Pensionszusagen: Zunächst wird der volle Wert der Verpflichtungen nach Maßgabe des § 253 Abs. 1 Satz 2 i. V. m. Abs. 2 HGB (ohne Anwendung der Übergangsregelung des Art. 67 Abs. 1 Satz 1 EGHGB) ermittelt. Dem so ermittelten Wert der Pensionsverpflichtungen zuzüglich etwaiger anderer Verbindlichkeiten der Versorgungseinrichtung (Unterstützungskasse) wird das zu beizulegenden Zeitwerten bewertete Vermögen der Kasse^[3] zuzüglich den für diese Verpflichtungen gegebenenfalls schon gebildeten Pensionsrückstellungen gegenübergestellt. Der Verpflichtungsüberhang stellt dann den anzugebenden Fehlbetrag dar.

Rz. 152

Fehlbeträge aus unmittelbaren und mittelbaren Pensionsverpflichtungen sind für die Angabe im Anhang zusammenzufassen. Überdeckungen bei mittelbaren Pensionszusagen (z. B. im Falle einer überdotierten Unterstützungskasse) können mit einem Fehlbetrag bei den unmittelbaren Verpflichtungen saldiert werden, sodass nur noch ein nach Verrechnung von Mehr- und Minderbeträgen verbleibender Fehlbetrag anzugeben ist.

Rz. 153

Angabe eines Fehlbetrags bei den Pensionsrückstellungen für Kapitalgesellschaften & Co. (Art. 48 Abs. 6 EGHGB)

Wenn eine Kapitalgesellschaft & Co. bereits bislang von dem Wahlrecht des Art. 28 Abs. 1 EGHGB Gebrauch gemacht hat (unmittelbare Pensionsverpflichtungen, die vor dem 1.1.1987 begründet wurden, oder mittelbare Pensionsverpflichtungen) und dieses Wahlrecht weiter anwenden will, so muss die Kapitalgesellschaft & Co. die Angaben nach Art. 28 Abs. 2 EGHGB entsprechend in den Anhang aufnehmen.^[4]

Rz. 154

Angabe eines Fehlbetrags bei den Pensionsrückstellungen aufgrund der durch das Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes geänderten Rückstellungsbewertung (Art. 67 Abs. 2 i. V. m. Abs. 1 Satz 1 EGHGB)

Sofern aufgrund der geänderten Rückstellungsbewertung durch das Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz (§ 253 Abs. 1 Satz 2 f. i. V. m. Abs. 2 HGB) Zuführungen zur Rückstellung für laufende Pensionen oder Anwartschaften auf Pensionen erforderlich sind, hatte der Bilanzierende zum Übergangszeitpunkt zu den Rechnungslegungsvorschriften des BilMoG das Wahlrecht, unmittelbar den Differenzbetrag erfolgswirksam den Pensionsrückstellungen zuzuführen oder diesen bis spätestens zum 31.12.2024 in jedem Geschäftsjahr ab Übergang zum Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz zu mindestens einem Fünfzehntel anzusammeln. Im Falle der Inanspruchnahme der Ansammlung des Differenzbetrags ist der Fehlbetrag ("die in der Bilanz nicht ausgewiesenen Rückstellungen für laufende Pensionen, Anwartschaften auf Pensionen und ähnliche Verpflichtungen") jeweils (d. h. in jedem Geschäftsjahr, in dem noch eine Unterdeckung besteht) im Anhang anzugeben (Art. 67 Abs. 2 EGHGB).

Hinsichtlich des umgekehrten Falls, d. h. bei einer Überdotierung der Pensionsrückstellung unmitte...